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      調節功能視角下的我國消費稅改革研究

      內容摘要

      消費稅作為我國稅制結構體系中的重要稅種之一,不僅能夠有效地組織財政收入,而且可以在調節消費結構、矯正產品負外部性、調節收入分配以及引導產業結構升級等方面發揮出巨大功效。后者也是消費稅特殊的調節功能所在,是消費稅和其他稅種的重要區別之一。我國消費稅自1994年開征以來,圍繞著其調節功能進行了多次調整與優化,體現了政府的宏觀調控意圖。然而,由于現行消費稅制度中部分稅制要素設計存在缺陷,我國消費稅的調節功能受到限制,甚至造成了逆向調節,已經難以契合國民經濟高質量發展的趨勢,亟需作出調整。

      本文以消費稅的調節功能為切入點,運用文獻研究法、比較分析法和實證分析法從多角度證實了我國消費稅在調節功能上的不足,并在此基礎上提出進一步優化現行消費稅制度的改革路徑。

      論文首先對我國消費稅的組織財政收入功能以及四項調節功能進行了理論闡述,并對消費稅調節功能的作用機理進行了具體解釋。其次,在簡單回顧我國消費稅發展歷程的基礎上,從稅制要素構成、收入規模、收入結構三個方面對現行消費稅制度運行狀況進行了分析,并對消費稅四項調節功能的發揮現狀展開分析,發現我國消費稅調節功能的發揮仍有較大提升空間。再次,本文從收入規模、征稅范圍、稅率、征稅環節和收入分配五個方面進行了國際消費稅制度比較,并結合我國實際狀況總結出強化我國消費稅調節功能的有益經驗。最后,本文在明確目前我國消費稅的主要功能是調節功能的基礎上,提出了強化我國消費稅調節功能的具體對策。

      關鍵詞:消費稅 消費結構 負外部性 收入分配 產業結構

        第1章 導論

        1.1 研究背景及意義

      1.1.1 研究背景

      消費稅作為貨物與勞務稅的主要稅種之一,除具有籌集財政收入的功能外,兼具調節居民消費結構、糾正負外部性等調節功能,因此被各國所青睞。我國的消費稅源于1994年的財稅體制改革,基于具有稅收中性效應的增值稅難以調控特定消費行為的問題,結合當時的經濟狀況與居民的消費結構選擇了11類消費品課征消費稅,屬于特種消費稅。從消費稅設計的初衷來看,國家希望通過對特定的消費品征收消費稅來達到宏觀調控的目標。因此,消費稅征稅范圍的選擇、稅率的設計等應該要與我國經濟的運行狀況以及政府的政策導向保持一致,只有這樣才能充分發揮其特有的調節功能,即調節居民消費結構合理化、矯正商品的負外部性、引導產業結構升級、調節收入分配等?,F階段我國消費稅在實際運行中存在著部分缺陷,影響了調節功能的發揮,需要對其作出進一步的優化與調整。

      (1)我國居民消費結構變化較大

      隨著社會經濟的不斷發展,我國居民的收入水平已經有了較大提升,僅與2013年相比,2018年我國人均可支配收入由18310.76元上升到28228.05元,增長了1.54倍。與此同時,居民的消費行為與消費傾向也與以往發生了很大的改變。一方面,部分商品的定位發生了變化,比如普通的口紅、面膜已經成為居民的日常消費品,傳統被認定為奢侈品的金銀首飾也早已不是富人階層所專有的物品;另一方面,涌現出很多新生消費品、消費場所,比如近幾年國內居民對名牌服裝、高檔家具的需求與日遞增,高檔酒吧、私人會所的數量也在不斷增加。居民消費結構的巨大變化表明了國民對美好生活的需求正在日益高漲,同時這也對我國消費稅提出了新的要求。而現有消費稅中存在的“缺位”“越位”現象,不僅影響了其調節功能的發揮,也不利于經濟社會的正常發展。

      (2)我國經濟結構轉向高質量發展

      XXX報告指出,我國經濟正處在轉變發展方式、優化經濟結構的攻關期,建設現代化經濟體系是跨越關口的迫切要求和我國發展的戰略目標。而稅收作為現代經濟體系中不可或缺的一部分,應當與我國經濟發展的整體規劃保持一致性。具體到消費稅,應該充分發揮其在調節居民消費結構、引導產業產業升級等方面的調節功能。通過對能源產品、環境污染產品的擴征消費稅逼迫生產企業轉型升級,與我國建立資源節約型、環境友好型社會的目標保持一致;通過提高對煙、酒等劣質品的消費稅征稅力度,減少煙酒消費量,推動構建健康中國;通過對部分應稅消費品的減免征收消費稅促進居民消費,滿足人民日益增長的美好生活的需要。因此,處于我國經濟結構轉型升級的背景下,基于強化調節功能的視角研究我國消費稅制度的改革具有重要意義。

      1.1.2研究意義

      (1)理論意義

      對消費稅調節職能的分析有助于豐富消費稅的相關理論知識,對我國整體稅制的研究也有一定的意義。第一,“營改增”全面實施后,消費稅已經成為僅次于增值稅、企業所得稅的第三大主體稅種,對我國現行消費稅制度進行研究,有助于完善我國稅制結構;第二,消費稅作為我國流轉稅中重要組成稅種之一,以其調節功能為主進一步優化消費稅制度,對我國整體稅制結構轉型的研究有一定的借鑒意義;第三,通過分析現行消費稅在稅制構成要素方面的缺陷,同時與國外消費稅制度進行對比,有助于進一步完善我國消費稅制度,符合現代財政制度的要求。

      (2)現實意義

      消費稅對特定產品進行課稅,體現了政府的宏觀意圖與政策導向,因此從調節功能入手對我國現行消費稅進行研究,可以直接影響到相關企業、個人在實際問題中的抉擇。第一,有助于優化居民消費結構,通過對煙、酒、奢侈品等征稅達到“寓禁于征”的目的,使消費者樹立健康的消費理念,調節當下趨向奢侈化、炫耀化的消費觀;第二,有助于推動產業升級,通過對成品油、小汽車等能耗嚴重產品征稅迫使相關企業轉型升級,提高資源利用效率,助推我國的經濟轉型;第三,有助于環境保護,通過對鞭炮焰火、一次性實木地板等污染嚴重產品征稅,有助于促進環境友好型社會的構建,也符合綠色經濟發展的要求;第四,有助于調節貧富差距,通過對高爾夫球、游艇等奢侈品征稅可以雜在抑制奢侈性消費的同時,達到調節居民收入分配的目的。

      此外,新的一輪財稅體制改革確立了我國2020年基本建立現代財政制度的發展目標。稅收作為我國財政體制的主要組成部分,一個科學、合理的現代稅收制度體系將直接影響這一目標的實現。對消費稅而言,應當充分發揮其在調節居民消費結構、糾正產品負外部性、調節收分配以及引導產業結構升級中的作用。而在此次消費稅立法工作中,明確表示將保持現行稅制框架和稅負水平總體不變。這也意味著此次消費稅立法仍未對現行消費稅制度作出較大調整,因此基于調節功能視角對完善我國消費稅制度展開研究有利于推動現代財政體制的建設。

       1.2 國內外研究現狀

      1.2.1 國外研究現狀

      相比于我國而言,西方國家開征消費稅較早,因此國外關于消費稅的研究也較為豐富。Thomas Hobbes(1651)是理論界最早開始研究消費稅的學者,他認為可以通過對由差別的消費品征收消費稅來限制奢侈、促進節約,體現了消費稅的調節功能[1]。隨后,威廉·配第(1662)對國內開征消費稅的可行性進行了分析,認為消費稅的稅收負擔與居民的個人實際消費額相關,這也符合稅收的公平原則;同時他指出對應稅消費品應當只征收一次稅款,以此來避免重復課稅[2]。庇古(1918)指出需要通過征稅的方式對部分消費行為所產生的的負外部性進行補償,而這種選擇性的征稅也符合消費稅的設計原理[3]。

      隨著消費稅理論的不斷發展與完善,國外學者關于消費稅的研究重點開始轉向對具體稅目征收消費稅所產生效應的分析。

      (1)關于消費稅對組織財政收入影響的研究

      Nisreen Salti等(2016)采用成本效益分析方法測算黎巴嫩增加煙草稅對財務和健康的影響,得出提高煙草稅可以降低死亡率以及醫療支出,同時可以為政府籌集更多的收入[4]。Edyta Sygut(2018)認為財政職能是稅收的基本職能,將非財政職能強加于稅收會削弱這一基本職能。他對荷蘭2012-2016年的消費稅免稅政策進行了評估,并據此測算出在此期間荷蘭財政收入減少了約7%[5]。

      (2)關于消費稅對調節居民消費行為的研究

      Lewitt EM、Coate D(1982)通過選用大量數據來估計不同年齡段消費者對香煙需求的價格彈性,進而研究發現價格對年輕男性的吸煙行為影響最大,而且直接決定其是否吸煙,而非調整吸煙數量。因此,他們建議通過提高香煙消費稅來抑制年輕人群體吸煙,從而隨著時間的推移來降低吸煙人群的總量[6]。Matthew C Farrelly等(2017)通過調查研究發現盡管高卷煙稅是減少吸煙的有效方法,但同時會給低收入吸煙者帶來沉重的經濟負擔[7]。Ng Shu Wen等(2018)通過實證分析發現在墨西哥引入含糖飲料(SSB)稅后低收入家庭在購買含稅飲料方面減少幅度最大,同時對肥胖者、糖尿病患者購買含糖飲料具有抑制作用[8]。

      (3)關于消費稅對糾正負外部性的研究

      Cobiac Linda J、Mizdrak Anja等(2018)通過模擬一次性提高酒精稅來影響酒類產品的交易量進而分析由酒精引起的道路交通事故所帶來損失(包括醫療保健費用、犯罪以及車輛損壞等),最后的結論是在高收入國家提高酒精消費稅將具有很高的成本效益并且可能為社會節省大量成本[9]。Frank J. Chaloupka等(2019)認為吸煙、過量飲酒和食用含糖飲料(SSBs)會導致過度的醫療保健成本和生產力損失,通過分析全球煙草,酒精和SSB消費稅的現狀來確定消費稅政策的最佳實踐,期望通過設置合理的消費稅來抑制有關消費,從而減少對居民個人健康的危害[10]。

      (4)關于消費稅對企業研發影響的研究

      Ed Taylor(2009)指出巴西政府對部分低能耗家用電器減免消費稅的優惠政策促進了企業對節能電器的研發[11]。Konishi(2011)認為消費稅可以對矯正產品的負外部性,并指出企業可以通過技術革新來減少生產所排放的污染物,從而減少消費稅對其影響[12]。

      1.2.2 國內研究現狀

      分稅制改革之前,我國也曾設有產品稅、筵席稅、燒油特別稅等具有消費稅意義的稅種,但當時由于消費稅制度還未進行完全成型等原因,國內學者對消費稅制度的理論分析較少。1994年我國的財稅體制改革選擇部分產品開征了消費稅,從此一個較為完整的現代消費稅制度進入了我國的稅法體系,國內學者對消費稅制度的研究也逐漸增加。由于消費稅多重功能的發揮與我國的經濟發展狀況、居民的消費結構等息息相關,因此關于我國消費稅制度改革的研究一直是學術界的熱點??傮w來看,國內學者關于消費稅改革的研究主要從四個方面進行探討:一是以消費稅的功能定位為出發點對我國消費稅的進一步優化提出建議;二是從消費稅的稅制構成要素入手,對消費稅具體實施中存在的問題進行分析并提出對策;三是對消費稅具體稅目的改革進行研究;四是對國外消費稅制度征收管理過程中的優秀經驗進行分析,并結合我國的實際狀況提出改革建議。

      (1)關于消費稅功能定位的研究

      賈康(2014)認為我國消費稅功能應該與我國現階段發展狀況相匹配,即組織財源、收入分配與糾正外部性應該“三位一體”,未來消費稅的改革也需要根據社會經濟發展狀況來進行功能定位[13]。馮俏彬(2017)認為在新的一輪消費稅改革中應將高檔服務于納入征稅范圍,同時根據我國稅制結構轉型方向將消費稅主體功能定位為“消費調節”而非組織財政收入[14]。張學誕(2018)認為我國消費稅的改革在功能定位上應該重視其調節職能的發揮,同時也不能偏廢其財政收入職能,并建議將消費稅建設為共享稅來保證地方政府的財政收入[15]。陳建東、伍薆霖(2019)選用2000-2017年全國31個省份中城鄉居民人居收支數據考察消費稅對城鄉居民收入差距的影響,發現2000年至2011年消費稅具有正向調節職能,而2012年至2017年由于在此期間城鄉居民消費稅稅負的差距大導致消費稅對居民收入差距轉為逆向調節[16]。

      (2)關于消費稅稅制要素的研究

      許建標(2018)建議現行消費稅改革在征稅范圍上應該更多地考慮環境保護和居民健康有關的產品而對高檔服務的課稅問題應該謹慎考慮;稅率調整方面基于其對資源配置的影響建議保持主要稅目的稅率穩定;征收環節上可以考慮將煙、酒、成品油及小汽車由生產環節后移至零售環節以保證地方財力[17]。耿穎(2019)從稅收法治的角度分析此次我國消費稅的改革應當在落實稅收法定原則、擴充和合理設置稅目等方面著力,擴大生態破壞類和奢侈類消費品的征稅范圍[18]。閆坤、張鵬(2019)以現代化經濟體系為出發點,通過分析建設現代化經濟體系與現行消費稅的分歧分別從動態和靜態兩個方面對我國消費稅改革提出建議,主張將價內征收改為價外征收、將消費稅征稅環節后移至零售環節并將消費稅收入在央地政府間合理劃分等[19]。馬蔡琛、趙青(2019)建議將現行消費稅稅目重新劃分歸類,鞭炮、實木地板等稅目與環境保護稅合并,煙稅目與煙葉稅合并,同時將成品油稅目單獨設立燃油稅,其余稅目歸入特別消費稅[20]。閆坤、蔣震(2019)認為現行消費稅制度需要進一步擴大征稅范圍、設計階梯式稅率結構、優化消費稅分享辦法等,通過推動消費稅改革擴大消費需求以及促進消費升級[21]。

      (3)關于消費稅具體稅目的研究

      馬蔡琛、朱旭陽(2017)在對煙草稅制改革研究中通過分析各國煙草稅實踐指出我國煙草稅的改革方向:適時取消煙葉稅并提高煙草消費稅稅率、簡化稅制結構并提高從量稅占比以及強化煙草稅的稅收征管[22]。高艷榮、劉怡(2018)采用VAR分析成品油消費稅能抑制石油消費量的增長,同時可以促進單位GDP石油石油消耗下降,但二者均具有滯后性,指出我國成品油消費稅稅率還有一定的上升空間[23]。韓仁月、張春燕(2019)通過對山東部分城市煉油企業調研,發現煉油企業產能與其所納稅款不成正比,建議通過擴大成品油征稅范圍、將其收入改為中央與地方共享稅收模式等措施完善成品油稅制[24]。厲榮、孫巖巖(2019)分析了我國成品油消費稅制度在實際運行中存在稅負過于集中、行業管理分散以及收入分成單一的問題,并借鑒了美國與歐盟等國消費稅制度,建議通過增設零售環節課稅來合理配置稅負并改為共享稅[25]。

      (4)關于國外消費稅征管的研究

      國家稅務總局稅收科學研究所課題組(2015)通過檢索部分OECD、EU以及部分發展中國家的消費稅稅制狀況,發現在大部分消費稅稅目集中于生產環節征稅且收入歸屬于中央政府,同時認為我國目前消費稅征收環節符合國際趨勢,在收入歸屬上不應該為收入找收入而將消費稅劃入地方財政中[26]。高陽、李平(2015)對部分OECD國家消費稅制度進行對比分析,發現消費稅在各國呈現如下特點:財政地位有所下滑;課稅范圍較為集中;大部分稅目由聯邦和州交叉征收;不局限于單一環節課征[27]。馬海濤、任強(2016)通過分析美國聯邦政府消費稅政策,建議將部分高檔服務納入征稅范圍并考慮消費稅與其他稅種的搭配以及消費稅收入的用途[28]。任宛立(2019)認為法國特別消費稅在稅目、稅率設計以及收入的用途上有助于發揮其調節功能,建議我國應當建立與消費稅立法目的相契合的消費稅制度,同時可以借鑒適用稅款專用制度來提高納稅人納稅遵從度[29]。

      1.2.3 文獻評述

      國外學者關于消費稅制度的研究已經由理論分析逐步轉為實證分析,更加重視消費稅對居民消費結構的引導、對負外部性的糾正等功能,強化其調節職能的發揮。同時,國外學者在研究對象上具有一定的集中性,多數研究針對于煙、酒、含糖飲料等具有負外部性、影響居民健康安全的物品展開,這對我國未來消費稅的改革有一定的借鑒意義。

      國內學者關于消費稅的研究主要以理論分析為主,這也與我國消費稅制度開征較晚有關,但總體而言,國內學者的研究更具有指導意義,且是基于我國國情提出適合本國狀況的改革建議。具體來說,關于消費稅功能定位的研究,國內學者的觀點大致相同,即籌集財政收入、調節居民消費、糾正負外部性以及參與收入分配,但研究我國未來消費稅改革的出發點略有不同,大部分研究是基于消費稅的部分調節職能或者整體改革的視角進行研究;關于稅制要素設計上,大部分學者指出我國現行消費稅在征稅范圍、稅率等要素上存在缺陷,需要進一步優化;關于具體稅目研究上,大部分學者的研究對象集中于煙、酒、成品油以及小汽車四個稅目上,原因之一在于這四個稅目的消費稅收入占消費稅總收入的90%以上,這也明確了煙、酒、成品油以及小汽車的消費稅改革在整體消費稅改革中的地位;關于外國消費稅制度的研究也隨著國際交往的進一步加深而增多,很多學者通過研究外國消費稅稅制的狀況為我國消費稅的改革路徑提出了很多寶貴的建議。

      國內學者關于消費稅改革的側重點有所不同,但對于我國消費稅制度進一步的優化具有一定的借鑒意義。本文在已有學者研究的基礎上,以調節功能為切入點對現行消費稅制度進行分析,并從多個角度探討了影響我國消費稅制度調節功能發揮的原因,最后在借鑒國外消費稅制度的基礎上提出了針對性的建議。

       1.3 研究內容與方法

      1.3.1 研究內容

      本文分為五個部分,主要內容有:

      第一章為導論。首先闡述了本文的研究背景與意義,其次對國內外關于消費稅改革的已有研究進行梳理,最后對本文的研究內容、方法、創新與不足之處進行說明。

      第二章為消費稅功能定位的理論基礎。首先,對消費稅的主要功能進行了闡述;其次,重點闡述了消費稅調節功能的作用機理。

      第三章為我國消費稅制度運行現狀及問題。首先,簡單回顧了我國消費稅制度的發展歷程;其次,從稅制要素、收入規模以及收入組成對我國消費稅制度運行現狀展開分析;最后,對我國消費稅調節功能的發揮現狀進行了分析。

      第四章為國外消費稅制度比較及經驗借鑒。分別從消費稅的收入規模、征稅范圍、稅率設計、征收環節、收入分配等方面進行了比較,并結合我國國情對相關經驗進行借鑒。

      第五章為強化我國消費調節功能的可行性建議。在明確我國現行消費稅制度主要功能為調節功能的基礎上提出了優化我國消費稅制度的建議。

      1.3.2研究方法

      文獻研究法。本文在整個研究過程中查閱、梳理了大量國內外學者關于消費稅改革研究的文獻資料,并基于當前我國實際情況形成了本文的研究方向。

      比較分析法。通過多種渠道查閱其他國家消費稅制度運行狀況,將我國消費制度與之進行多方位比較,并結合我國國情對其中的優秀經驗進行借鑒,找到適合我國消費稅制度調節功能發揮的改革路徑。

      實證分析法。通過查詢相關數據并進行整理、對比,以圖形、表格方式分析了消費稅在我國征管現狀及存在的問題。

       1.4 創新與不足之處

      1.4.1 創新之處

      第一,本文的研究視角較為新穎。本文立足于我國經濟轉型的大背景下,將消費稅的功能定位明確為調整功能為主、組織財政收入為輔,并以此為切入點多方位分析了現行消費稅在調節消費結構、糾正負外部性、調節收入分配、引導產業結構升級上的問題。

      第二,本文在研究煙酒稅目的消費稅制度時,深入分析了卷煙、白酒等產品的消費稅稅率設計的不合理之處,建議在增稅的同時,通過焦油、酒精等有害物質含量進行重新歸類,以充分發揮消費稅對健康消費的引導作用。

      第三,本文在提出將高檔消費品、高檔消費行為納入消費稅征稅范圍時,充分結合了我國當前“減稅”“促消費”的大背景,建議采取低稅率,避免居民消費外流。

      1.4.2 不足之處

      本文的不足之處在于對現行消費稅制度的分析主要是基于數據上的理論分析,未通過數理模型進行實證分析,存在部分分析不透徹的問題。此外,本文在國內消費稅的最新數據上也存在一定的缺失問題,未獲取2018和2019年我國消費稅各稅目的相關數據。

       第2章 消費稅功能定位的理論基礎

        2.1 消費稅的功能定位

      稅收不僅是政府財政收入的主要來源之一,也是國家調控經濟運行的重要手段。各國政府根據國情通過設置不同的稅種來實現自身的政策目標,如征收增值稅來汲取財政收入;征收資源稅促使自然資源可持續利用;征收環境保護稅來保護環境、減少污染。消費稅作為稅收體系中重要的稅種之一,除各稅種所普遍具備的組織財政收入功能外,在調節居民消費結構、矯正產品負外部性、調節收入分配、引導產業結構方面也有著重要的作用。

      2.1.1 組織財政收入

      相比于增值稅,消費稅的征稅范圍極為有限,一般僅選擇危害健康、造成環節污染以及資源浪費等產品課稅;征稅環節也比較單一,大多集中于生產環節等,但這并不影響消費稅組織財政收入功能的發揮。首先,出于調節消費的目的,政府往往會對消費稅制度中的各稅目設置較高的稅率,比如我國對甲類卷煙在生產(進口)環節的比例稅率高達56%。其次,僅在有限環節征稅(生產環節)便于政府對消費稅稅源的把控,可以及時、準確地獲取消費稅收入。最后,隨著國民收入水平的不斷提高,居民對應稅消費品的消費數量、消費金額也在逐漸提升,消費稅稅基的增加帶動了消費稅收入的提升。因此,消費稅的組織財政收入功能雖然與增值稅差距較大,但也不容忽視。

      2.1.2調節消費結構

      居民的消費行為往往具有一定的自發性,對于煙、酒等劣質消費品難以合理控制,進而形成吸煙、飲酒成癮等不良生活習慣,帶來了巨大的危害。一方面,煙草中含由的尼古丁、焦油以及酒中酒精等物質不利于消費者自身的身體健康;另一方面,吸煙、飲酒所帶來的二手煙、酒駕等也危害了他人及社會的健康發展。而稅收具有替代效應,政府通過對煙、酒等產品征收高額消費稅提高消費品價格,使消費者減少對煙、酒等產品的購買,選擇其他健康的可替代消費品,達到“欲禁于征”的目的,推動居民消費傾向更加健康、消費行為更加理性,進而達到調節居民消費結構的目的。

      2.1.3矯正產品負外部性

      “福利經濟學之父”庇古認為在市場經濟運行中,部分消費行為和生產行為會對他人和社會造成了非市場化的不利影響,即具有負外部性。此時,這一經濟行為的私人成本低于社會成本、私人收益高于社會收益,政府就可以通過征稅的方式增加其外部邊際成本,使負外部性內部化,進而優化資源的有效配置,這一稅收也被稱為“庇古稅”。而消費稅在一定程度上是“庇古稅”的繼承與發展,通過對部分具有負外部性的產品征稅來彌補負外部性所帶來的社會成本。

      目前,消費稅在矯正產品負外部性方面主要集中于三個領域。首先,消費者對煙、酒等產品的過度消費極易發生家庭暴力、醉酒駕駛等違法行為,對他人的安全以及社會的穩定造成了危害。通過對煙草及酒類產品征收消費稅可以提高煙酒產品價格,使消費者減少購買量,不僅有利于居民身體健康,而且會間接地降低醫療保健支出。其次,鞭炮、焰火等產品的使用以及小汽車尾氣的排放產生大量氮氧化合物、固體懸浮顆粒等污染物,帶來了霧霾、酸雨等災害,嚴重影響了人們的生存環境。政府應當對可污染環境類產品進行課稅,通過稅收強制的手段治理消費這類產品所造成的環境污染,同時稅款的征收也會促使消費者減少此類產品的購買進而倒逼生產企業減少污染性產品的生產以及轉型向環境友好型方向發展。最后,石油、煤炭等不可再生資源的過度開發利用不僅造成了極大的資源浪費,而且不利于經濟社會的可持續發展。通過對成品油、木質一次性筷子等征收高額消費稅可以利用稅價傳導機制減少對資源的損耗,促使企業加大節能減排技術研發、走資源集約型道路。

      2.1.4調節收入分配

      在市場經濟下,由于各社會成員所擁有資源份額不同而使得在經濟生產中獲得的收入不同,產生收入差距過大,貧富懸殊的問題。過大的貧富差距不利于社會的和諧穩定建設,導致經濟效率下降,甚至對經濟產生破壞性影響。政府通常利用所得稅來調節居民的收入差距,利用其累進性對富人階層征收更多稅款,促進收入的公平分配。雖然消費稅作為一種間接稅,在調節收入分配方面的作用弱于個人所得稅等,但其選擇性地選擇高爾夫球、高檔化妝品等高端消費品進行課稅對調節收入分配、縮小貧富差距也有重要的作用。這是因為居民收入水平是影響其消費水平的主要因素,收入水平不同,消費水平不同。一方面,消費稅將食鹽等生活必需品排除在征稅范圍之外,保證了低收入階層的最低生活保障;另一方面,將高檔化妝品等只有高收入階層進行消費的高檔消費品課以重稅,減少了高收入階層的收入,一定程度上縮小了貧富差距、促進了社會分配公平。同時,通過高檔消費品課稅取得的消費稅收入可以用來轉移支付,進一步彌補高低收入階層之間的收入差距,強化其在調節收入分配方面的功能。

      2.1.5引導產業結構升級

      稅收是政府在市場經濟運行中重要的調控手段,政府可以利用稅收減免、稅收加成征等方式傳達政策意圖,使企業的發展方向符合國家的宏觀調控目標。而具體到消費稅,國家通過選擇性地對小汽車等高耗能、高污染產品額外征收一道稅款,可以有效地引導汽車產業走節能減排發展道路。具體而言,對高耗能高污染產品征收消費稅一方面會使企業生產經營過程中成本增加,企業出于自身利益最大化的目的會選擇通過技術研發降低能耗、減少污染來規避消費稅或者將企業經營項目轉型為其他免征消費稅產品;另一方面,在出場環節征收的消費稅會通過市場的價稅傳到機制逐步轉移到消費者身上,通過稅收的替代效應促使消費者選擇其他低能耗、低污染產品,而產品需求量的減少會進一步影響到企業的供給,迫使企業進行轉型升級,從而達到調節產業結構的目的。

       2.2 消費稅調節功能的作用機理

      2.2.1 稅收效應理論

      稅收效應是指國家征稅影響了納稅人正常的經濟決策,納稅人因稅收的存在改變了自身的經濟行為。稅收效應是與稅收中性相對應的一個概念。古典經濟學派認為稅收應該保持中性,其職能應限制在滿足國家公共需要的范圍內,反對稅收對市場的干預。然而稅收中性是基于完全自由競爭市場的一種理想假設,在現代市場經濟中,企業會追求利潤最大化,消費者也會追求效用最大化,政府任何類型的稅收均會對使納稅人的經濟行為發生改變。因此,稅收實際上是“非中性的”,對稅收“非中性”的分析實際上也是對稅收效應的分析。根據稅收對納稅人的影響,稅收效應可以分為收入效應和替代效應。收入效應是指政府課稅減少了納稅人的可支配收入,導致生產和消費減少;替代效應是指政府課稅改變了產品的相對價格,使生產決策和消費決策發生改變。在消費稅中,稅收的收入效應和替代效應可以從生產者和消費者兩方面來分析。

      如圖2.1所示,X、Y代表某應稅消費品,PPF1表示企業在征稅前的生產可行性曲線,I1表示征稅前個人消費的無差異曲線,二者在E1點相交。當政府在企業出廠環節對X和Y征收消費稅時,企業的生產成本會上升,生產可行性曲線由PPF1移至PPF2,此時與無差異曲線I2相交于E2,此時X和Y的產量下降。同樣,當政府X產品征收重稅、對Y產品征收輕稅后,X和Y之間的相對價格發生變化,此時生產可行性曲線PPF1與無差異曲線I3相較于E3,企業將增加Y的產量而減少X的產量。

      7dde6599fc91f062f58d6f6f43588d81  圖2.1消費稅對生產者的收入效應和替代效應

      資料來源:阮宜勝,《稅收學原理》,中國稅務出版社,2007年8月:92-93

      對消費者而言,政府對該應稅消費品征收消費稅后,生產企業會出于自身利益最大化的考慮將稅負部分或者全部轉移給消費者,從而使產品價格提高。如圖2.2所示,AB表示征稅前個人的預算約束線,I1表示征稅前個人消費的無差異曲線,二者在E1點相交。政府對應稅消費品X和Y征稅后會降低消費者的實際購買能力,預算約束性由AB移至DE,此時的均衡點為E2,顯然消費者對該產品的購買量會減少。而當政府對X產品征收重稅、對Y產品免稅時,預算約束線由AB移至AB1,與I3相交于E3,消費者將更加傾向于對免稅產品Y的購買。

      d825989ac42dfb66a12e87adbd6a1dee  圖3.2消費稅對消費者的收入效應和替代效應

      資料來源:阮宜勝,《稅收學原理》,中國稅務出版社,2007年8月:94

      2.2.2 稅負轉嫁理論

      稅負轉嫁是指納稅人通過變動價格的方式將稅收負擔部分或全部轉移給他人的經濟現象。根據稅收負擔的運動方向,可以將稅負轉嫁分為前轉、后轉、混轉、消轉以及稅負資本化。前轉是指納稅人通過提高商品銷售價格將稅負轉嫁給購買者;后轉是指納稅人通過壓低商品購進價格將稅負轉嫁給銷售者;混轉是指納稅人將稅負同時向商品購買者和銷售者轉嫁,即前轉和后轉同時進行;消轉是指納稅人通過改進生產技術、節約原材料等方法降低課稅品成本,在其新增利潤中抵消所納稅額;稅負資本化是指納稅人將所購資本品可預見的未來應納稅款折現,從購買價格中一次性扣除來轉嫁稅負的方式。

      一般認為,以流轉稅為主的間接稅容易通過改變商品或勞務價格的方式進行稅負轉嫁,而以所得稅為主的直接稅很難進行稅負轉嫁。而消費稅作為重要流轉稅之一,主要以消轉和前轉的方式進行稅負轉嫁,這也是發揮消費稅調節功能的重要原理之一。

      首先,企業在生產經營中可以通過加大研發投入來升級機器設備,改進生產技術,降低產品能源消耗以及對環境的污染,使產品適用低稅率或者零稅率,即通過消轉實現了企業的產業升級。其次,如下圖2.3所示,在市場經濟中P、Q分別表示某產品的價格和產量,S和D表示政府對該產品征稅前的供給和需求曲線,在E1點達到均衡。當政府對該產品征收一定的從量消費稅后,供給曲線由S移至S1,形成了新的均衡點E2。此時消費者的購買價格為P3,生產者的所得價格為P2,與征稅前相比消費者多支付的費用為四邊形P1E1E2P的面積,生產者少取得的利潤為四邊形P1P2E3E1的面積,二者之和為政府取得稅收收入??梢?,政府對該產品征稅后,生產者會出于自身利益的考慮將部分稅負轉移給消費者,即通過前轉減少了消費者的購買量。

      8e35ce4a78d1962974c217bee9423c1e  圖2.3對貨物征收從量稅的稅負轉嫁效應

      資料來源:阮宜勝,《稅收學原理》,中國稅務出版社,2007年8月:131

      2.2.3 外部性理論

      外部性又稱外部效應,是指經濟主體在做出經濟行為后給他人帶來了額外的損失或者收益,卻未承擔相應的成本或取得相應的收益。其中,可以為他人帶來額外收益的行為被認為具有正外部性,而給他人和社會帶來額外損失的行為被認為具有負外部性。英國“劍橋學派”創始人馬歇爾最早將企業之間分工而帶來的效率提高定義為外部經濟。英國經濟學家庇古在此基礎上提出了外部不經濟,并在其著作《福利經濟學》進行了系統性分析:在經濟活動中,當經濟行為給他人和社會帶來了額外的收益,即產生了外部經濟或者具有正外部性,政府應當對該經濟主體進行補貼;當經濟行為給他人和社會帶來了額外的損失,即產生了外部不經濟或者具有負外部性,政府應當對該經濟主體進行征稅。而消費稅的選擇性征稅使其成為政府用來矯正產品負外部性的最佳稅種選擇,這也構成了消費稅調節功能的重要內容之一。

      如下圖2.4所示,P、Q分別表示某產品的市場價格與產量,消費者購買付出的成本為MPC。由于該產品具有負外部性,使用后會對環境造成污染,因此該產品的生產會帶來額外的成本MD。此時邊際社會成本MSC大于邊際私人成本MC,差額為MD。政府通過對該產品征收與MD等量的消費稅后,使MC達到MSC,進而形成新的均衡點E2,顯然隨著產品價格的上升其銷售量從Q1下降到Q2。

      4a3addfd335960f4d2545bb7f32efa94  圖2.4消費稅對負外部性的矯正效應

      資料來源:胡潔雅,中國消費稅功能效應分析[D],安徽財經大學,2017:18

        第3章 我國消費稅制度運行現狀及問題

      消費稅在我國具有非常悠久的歷史,最早可以追溯到周代的“山澤之賦”。隨著手工業和商業的發展,封建社會對于消費特定商品的稅收開始增多,比如兩漢時期征收的鐵稅、酒稅,唐代征收的茶稅,明代征收的酒醋稅等。新中國建國后,我國在1950年設置了特種行為消費稅,主要針對的是筵席、冷食等消費行為。此后,我國也曾開征過鹽稅、燒油特別稅、彩電特別消費稅等具有消費稅性質的稅種,但并沒有形成一個整體的消費稅體系。1994年,我國實施了大規模財稅體制改革,在大部分工業產品普遍征收增值稅的基礎上,對少量消費品征收了消費稅。從此,一個現代意義的消費稅制度進入了我國的稅法體系,這也奠定了現行消費稅制度的基本框架。

       3.1 我國消費稅制度運行現狀

      我國現行消費稅制度是基于1994年頒布的《中華人民共和國消費稅暫行條例》不斷調整得到的,比如隨著生活水平的提高,財政部分別在2000年與2006年取消了對香皂以及其他護膚護發品的消費稅;為了形成國內成品油價格與國際市場原油價格的匹配機制以及緩解國內日益增長的原油需求與資源匱乏的問題,2009年起大幅度提高了成品油的消費稅稅率等。本文將通過稅制要素、收入規模和收入組成三方面對我國消費稅制度運行現狀展開分析。

      3.1.1 我國消費稅稅制要素構成分析

      在稅制要素構成方面,我國現行消費稅制度在征稅范圍上包括高檔化妝品、游艇等15個稅目,同時對煙、酒等部分稅目根據品種、等級、規模等設置了若干子目;在計征方法上靈活采取從價計征、從量計征以及復合計征等方式;在征稅環節上對大部分稅目采取單一的生產(進口)環節課稅等,具體如表3.1。

      表3.1我國現行消費稅制度主要稅制構成要素

      消費稅稅目 子目 計征方式 征稅環節 稅目類型
      卷煙 復合計征 生產、批發環節 劣質品
      雪茄煙、煙絲 從價計征 生產環節
      白酒 復合計征
      黃酒、啤酒 從量計征
      其他酒 從價計征
      高檔化妝品 高檔消費品
      貴重首飾

      及珠寶玉石

      金銀、鉑金及鉆石類零售環節
      其他貴重首飾生產環節
      鞭炮焰火高污染產品
      成品油汽油、燃料油等從量計征高能耗產品
      摩托車從價計征高能耗、

      高污染產品

      小汽車乘用車、中輕型商用客車
      超豪華小汽車零售環節
      高爾夫球及球具生產環節高檔消費品
      高檔手表
      游艇
      木質一次性筷子高能耗產品
      實木地板
      電池高污染產品
      涂料

      資料來源:作者根據《中華人民共和國消費稅暫行條例》編制

      從表3.1中可以看出,我國現行消費稅制度的主要課稅對象仍集中于劣質品以及“三高”產品,這與消費稅調節居民消費結構、矯正產品負外部性、調節收入分配以及引導產業結構升級的目標整體上是保持一致的,為未來消費稅的改革完善提供了良好的基礎。具體而言,通過對煙、酒等劣質品征稅使居民消費結構傾向健康化;通過對鞭炮焰火、電池、涂料等高污染產品征稅來矯正此類產品的負外部性;通過對游艇、高檔手表等高檔消費品征稅來調節收入分配、縮小貧富差距;通過對小汽車、摩托車征稅來調節產業結構。但與此同時我們也應該看到,現行消費稅制度的征稅范圍扔較為有限,局限于所列舉的部分稅目。同時,征收環節大部分集中在生產(進口)環節,一定程度上有利于稅源的把控,但也會帶來納稅人偷逃稅款的風險,影響了消費稅調節功能的發揮。

      3.1.2我國消費稅稅收收入規模分析

      在稅收收入規模方面,本文梳理了近十年我國消費稅收入與稅收收入及增長率的變化狀況,如下表3.2所示。

      表3.2 2010-2019年國內消費稅收入與稅收收入及增長率

      年份 國內消費稅

      收入(億元)

      國內消費稅

      收入增長率

      稅收收入

      (億元)

      稅收收入

      增長率

      國內消費稅收入

      在稅收收入中的比重

      2010607227.52%7321123.00%8.29%
      2011693614.24%8973922.58%7.73%
      2012787613.54%10061412.12%7.83%
      201382314.52%1105319.86%7.45%
      201489078.21%1191757.82%7.47%
      20151054218.36%1249224.82%8.44%
      201610217-3.08%1303614.35%7.84%
      2017102250.08%14437010.75%7.08%
      2018106323.98%1564038.33%6.80%
      20191256218.15%1579921.02%7.95%

      資料來源:國家統計局《中國統計年鑒2019》、財政部相關數據

      根據表3.2可以看出,從2010到2019年我國國內消費稅稅收收入整體上實現了穩步增長,在稅收收入中的比重穩定在8%左右。但也可以從中發現,我國國內消費稅收入在稅收收入中的比重在2015和2019年有所突增。結合我國各階段財稅政策可以發現,前者是緣于2015年我國實施了較大幅度的成品油消費稅增稅改革,提高了消費稅稅收收入;后者則緣于2019年我國大規模的“減稅降費”政策,降低了其他稅種在稅收收入中的比重。

      3.1.3我國消費稅稅收收入組成分析

      在稅收收入組成方面,由于我國消費稅制度僅對有限商品課征,因此大致可以統計出各稅目的收入以及在消費稅收入中的占比。由于2019年《中國稅務年鑒》尚未發布,本文僅選取了2008-2017年數據展開分析,具體狀況見表3.3、圖3.1。

      表3.32008-2017年國內各類應稅消費品消費稅收入及消費稅總收入單位:億元

      年度 煙類

      消費稅收入

      酒類

      消費稅收入

      成品油

      消費稅收入

      小汽車

      消費稅收入

      其他項目消費稅收入消費稅

      總收入

      20081619.35150.07371.63387.5439.682568.27
      20092084.31171.752024.66408.1272.384761.22
      20102744.5199.612403.15653.5270.776071.55
      20113379.13245.012553.93719.5591.116988.73
      20123973.72294.642811.04751.6285.567916.58
      20134300.29287.412718.14882.76105.348293.94
      20144842.57273.862826.7934.4191.218968.75
      20155388.71263.744003.07896.6687.8610640.04
      20165361.82271.893624.98995.57113.8310368.09
      20175295.55332.613597.961016.46152.9810395.56

      資料來源:《中國稅務年鑒》(2009-2018)

      951ab4565a316b437a504f92bb719a42-1  圖3.1 2008-2017年國內各類應稅消費品消費稅收入在總收入中的比重

      資料來源:作者根據表3.3所繪制

      從表3.3可以看出,現行消費稅的稅收收入主要來自于煙、酒、成品油以及小汽車四大稅目,且近十年來這四類稅目的消費稅在消費稅收入的占比均穩定在98%以上,這也表明了未來消費稅制度的改革需要重點研究煙、酒、成品油及小汽車。其中,煙類消費稅收入在消費稅總收入中占比最大,高達50%以上;酒類消費稅、小汽車消費稅在消費稅總收入中的占比穩定在3%和10%左右;緣于2008年的成品油消費稅的大幅度增稅改革,成品油消費稅自2009年起其收入占比有較大提升,并且在這之后也穩定在35%左右。

      3.2 我國消費稅調節功能分析

      3.2.1 調節消費結構方面

      消費結構是指居民各類消費支出的狀況以及在總消費支出中的占比,具體可以分為宏觀消費結構和微觀消費結構,前者是基于社會整體的消費狀況,后者則是指家庭或者個人的消費狀況。消費稅在調解居民消費結構上的效應分析主要是針對宏觀消費結構,通過分析煙、酒、實木地板以及一次性筷子等的消費稅和消費狀況,研究消費稅制度在調節居民消費結構方面的功效現狀。

      (1)消費稅對煙、酒等劣質品的調控分析

      煙、酒在我國消費稅制度設立之初就被納入了征稅范圍,一方面是考慮到煙酒屬于劣質品類,危害人們的身體健康;另一方面也是因為1994年財稅體制改革前夕過熱的宏觀經濟導致資源配置緊張、金融秩序混亂,出現了各地小酒廠、小煙廠盛行的問題。此后,國家稅務總局對煙、酒消費稅制度進行了多次調整,現將煙類稅目下的卷煙子目以及酒類稅目下的白酒、啤酒子目主要調整內容匯總如下:

      表3.4 1994-2019年我國卷煙、白酒、啤酒消費稅主要調整項目匯總

      年份 1994 2001 2006 2009 2015
      卷煙 甲類卷煙45%、

      乙類卷煙40%

      甲類卷煙45%、

      乙類卷煙30%,

      150元/標準箱

      甲類卷煙56%、

      乙類卷煙36%,

      150元/標準箱;

      批發環節5%

      甲類卷煙56%、

      乙類卷煙36%,

      150元/標準箱;

      批發環節11%,

      250元/標準箱

      白酒糧食白酒25%、薯類白酒15%糧食白酒25%、薯類白酒15%,0.5元/斤糧食白酒、

      薯類白酒

      統一為20%,

      0.5元/斤

      啤酒220元/噸甲類啤酒250元/噸,乙類啤酒220元/噸

      資料來源:作者根據國家稅務總局財稅文件整理而得

      本文將以卷煙為例對煙草消費稅的調節功能展開分析。首先,如下圖3.2所示,2004-2015年間我國人均卷煙消費量以及煙草類商品零售價格指數(2004年為100)均保持上升趨勢,而二者之間的相對落差卻在不斷縮小。特別是在2009與2015年前后,伴隨著卷煙消費稅的大規模增稅政策,煙草的零售價格產生了較大幅度的提升,兩條曲線的相對落差也顯著降低。這說明隨著卷煙消費稅的增加,我國人均卷煙消費量的相對值是有所降低的,體現了我國消費稅對居民吸煙行為的抑制作用。然而,我國卷煙消費稅的調節功能任然有待加強。一方面,由于我國實行煙草專賣制度,煙草的價格受到政府部門的嚴格把控,這會影響到煙草消費稅的價稅聯動機制,使得煙草消費稅的增稅政策無法全部傳導到市場上,進而難以對煙草消費行為產生顯著的調節作用。另一方面,居民收入水平的不斷提升增強了煙民對于卷煙等產品的購買力,這會在一定程度上抵消煙草消費稅對吸煙行為的抑制作用。比如在2013-2015年期間,我國人均可支配收入的年均增長率為4.47%,而煙草零售價格的年均增長率為2.05%,這意味著我國煙民在收入提升后可能會購買更多的卷煙。

      623a46b2884a52b1c85de50718d6b58a  圖3.2 2004-2015年我國人均卷煙消費量以及煙草類商品零售價格指數

      資料來源:作者根據國家統計局有關數據編制

      其次,在世界衛生組織(WHO)發布的一份報告中指出全球每年有800多萬人死于煙草使用,而我國的吸煙人數超過3億,每年有100多萬人死于吸煙和二手煙暴露導致的相關疾病,給人民群眾造成了巨大的生命財產損失。究其原因,除消費稅對煙草消費量的調控作用有待加強外,現行卷煙消費稅中不科學的稅率設計也構成了重要因素。我國僅根據卷煙出廠調撥價是否高于70元分為甲類卷煙和乙類卷煙,分別設置了36%和56%的稅率。這樣的設置的不合理性體現在兩方面,一方面,僅按照出廠調撥價將卷煙劃分為兩部分并征收兩種差距高達20%的稅率可能引發生產者的逃避稅行為,造成煙草市場出現劣質煙、假煙的亂象;另一方面,雖然卷煙價格一定程度上可以影響到消費者的選擇,但真正危害消費者身體健康是卷煙中所含有的尼古丁、焦油等有害物質,而不同品牌的卷煙中所含有的尼古丁等有害物質含量也不同,如果簡單地將各種品牌卷煙根據價格來劃分檔次、確定稅率,不利于生產企業進行技術研發以降低有害物質含量的積極性,阻礙了卷煙行業的轉型升級。國家通過稅收來管控煙草消費的最終目的是想減少煙草消費所帶來的危害,理應對有害物質含量高的卷煙征高稅,對有害物質含量低的卷煙征低稅,但現實稅制卻未對此明確區分,這在一定程度上會誤導煙民去購買劣質、危害大的香煙,使其身體健康受到更大的侵害,悖離了卷煙消費稅的初衷。

      同樣,我國酒類消費稅的調節功能也有待加強。據WHO統計,從2005年到2016年,我國人均酒精消費量增長了75.61%,而終身戒酒率卻下降了8.8%;其中6%的中國男性和1%的中國女性居民死于酒精相關疾病。而在此期間,我國酒類產品的消費稅制度卻變動較小,這從側面暴露出我國酒類消費稅制度的滯后性,其對飲酒、酗酒行為的調節作用亟待加強。我國現行消費稅制度中關于酒類產品的四個子目,分別是白酒、啤酒、黃酒以及其他酒。如表3.4所示,作為主要的酒類產品,白酒和啤酒的消費稅稅率分別是在2006年和2001年所確定的,而黃酒則仍使用1994年開征消費稅時的稅率。而在經歷了十幾年甚至二十幾年的經濟發展后,白酒、啤酒等產品的市場價格已經發生巨大變化,仍采用以往的稅率形式已經阻礙了酒類消費稅調節功能的發揮。此外,我國關于酒類產品消費稅的稅率設計也有欠妥之處。與吸煙類似,酒中的酒精含量在一定程度上是與飲酒所造成危害直接掛鉤的,引用酒精含量高的酒比酒精含量低的酒更容易引起酗酒等問題,產生更大的負面效果。而現行消費稅中未按照酒精含量不同而進行差別課稅,從而無法降低飲酒對人體產生的危害,與酒類消費稅的真正調節目標相悖離。

      (2)消費稅對實木地板、一次性筷子的調控分析

      為了適應社會經濟可持續發展的需要,國家稅務總局在2006年將實木地板和木質一次性筷子納入消費稅征稅范圍,稅率為5%。實木地板和木質一次性筷子均是以木材為原料,再經鋸割等工序加工而成,二者均屬于高能耗產品,生產時需要直接消耗大量的森林樹木資源。據統計,我國森林覆蓋率為22.96%,距離全球30.7%的平均森林覆蓋率仍有一定差距,屬于缺林少綠的國家[30]。因此,政府有必要對實木地板和木制一次性筷子的生產進行控制,推進綠色中國的建設。

      如下圖3.3所示,本文梳理了2004-2017年間我國實木地板產量及其在木地板總產量中的比重??梢园l現,隨著社會經濟的不斷發展,人們對于外表美觀、經久耐用的實木地板的需求越來越大;而實木地板在木地板總產量中的比重卻在不斷下降,特別是在2006年期間其產量出現了斷崖式下跌。結合我國2006年的消費稅改革政策,可以發現對實木地板征收消費稅一定程度上抑制了實木地板的消費,發揮出了消費稅的調節功能。但也可以發現,實木地板在木地板總產量中的比重在2006年大幅度下降后仍保持在20%左右。與復合木地板、集成材地板相比,實木地板的產制對木質資源的要求更高,木材的利用率也較低。因此,通過進一步強化實木地板消費稅的調節功能,有利于優化木質地板行業的產業結構,降低我國樹木資源特別是優質樹木資源的損耗。

      d1b025cab494da75518aba3d9e311e05  圖3.3 2004-2017年我國實木地板產量及在木質板中比重

      資料來源:《中國林業統計年鑒》(2004-2017)

      此外,隨著現代社會生活節奏的加快,使用便捷、價格低廉的木質一次洗筷子被越來越多的消費者青睞。據統計,我國國內每年消耗木質一次性筷子高達450億雙,約消耗木材130萬立方米[31],在制作過程中不僅需要消耗大量的水資源進行漂白,而且可能存在由于部分工廠不規范的生產流程導致二氧化硫等漂白物質殘留的問題,危害消費者的身體健康?,F行消費稅制度中對木制一次性筷子僅以5%的稅率征收,較低的稅率難以使生產者感受到稅負痛感,而稅負在市場經濟運行中傳導到消費者身上后,也不會難以對消費者的消費決策產生影響,這構成了我國一次性筷子消費量居高不下的重要原因。因此,有必要優化一次性筷子的消費稅制度,引導消費者樹立綠色消費觀念,構建科學的消費體系。

      3.2.2 矯正負外部性方面

      消費稅在矯正負外部性方面的功能主要體現在劣質品、高污染產品以及高能耗產品,通過征收消費稅以減少此類產品消費,從而保護居民身體健康、減少環境污染和資源浪費。前文已分析了消費稅對煙、酒等劣質品的調節作用,現主要以小汽車和成品油為例分析消費稅對高污染產品以及高能耗產品的矯正作用。

      (1)消費稅在環境保護方面的調控分析

      據統計,2018年我國338個地級及以上城市中,217個城市環境空氣質量超標,共發生重度污染高達1899天次。如圖3.4,2018年我國338個城市中約有20.7%的天數處于污染狀態,可見,空氣污染問題仍然普遍存在,是當前我國需要認真對待的問題。在空氣質量檢測中,PM2.5、PM10、CO、SO2、NO2被認定為是主要的五大類污染檢測物。而鞭炮焰火燃燒可以產生各類氮氧化合物,小汽車、摩托車尾氣中也含有碳氫化合物、顆粒物等污染物質,是造成空氣污染的重要原因。我國在消費稅設置之初已經考慮到其在環境保護上的作用,將鞭炮焰火、摩托車、小汽車納入了征稅范圍,2015年又將可以危害環境類產品擴征到電池、涂料來強化這一功能。

      1e97383afdecbedad6e003dead2e81d3  圖3.4 2018年我國338個城市空氣質量各級別天數比例

      資料來源:生態環境部《中國生態環境狀況公報2018》

      以小汽車為例,2017年全國汽車保有量達到2.17億輛,同比增長11.8%,我國已連續九年成為世界機動車產銷第一大國。人民生活水平的提高不僅擴大了小汽車的市場需求,同時也造成了更大的污染。2017年全國機動車四項污染物(一氧化碳、碳氫化合物、氮氧化物、顆粒物)排放總量高達4359.7萬噸,其中汽車排放量占比為88.20%。圖3.5整理了2012-2017年我國小汽車四項污染物的排放總量,可以發現,當前我國汽車的尾氣排污量仍然很大,成為了引發酸雨、霧霾等環境問題的重要因素。顯然,消費稅在環境保護方面的調節功能還有強化的空間。

      86ec700a89cb82fe80e7902abd4204b6  圖3.5 2012-2017年我國小汽車四項污染物的排放總量(萬噸)

      資料來源:《中國機動車環境管理年報》(2013-2018)

      (2)消費稅在能源節約方面的調控分析

      在現行消費稅制度的十五個稅目中,屬于高耗能產品的主要是成品油、木質一次性筷子以及實木地板,征稅目的是促進我國的樹木、石油等重要資源的合理保護和利用,實現可持續發展。其中,石油作為現代工業的“血液”,屬于不可再生資源,是現代國家建設與發展的重要戰略資源。成品油由石油加工而成,通過分析其主要子目汽油、柴油、燃料油消費量來研究消費稅在資源節約上的調節作用。

      8a3a89d223cfc85689d1ed342ef37924  圖3.6 2008-2017年我國汽油、柴油、燃料油消耗量

      資料來源:作者根據國家統計局相關數據繪制

      如圖3.6所示,我國成品油中的汽油、柴油、燃料油在2008年成品油消費稅改革后的消費量整體上仍保持增長狀態。其中,2017年我國汽油消耗量為12416.27萬噸,相比于2008年的6145.52萬噸增長了102%;同樣,2017年柴油和燃料油的消耗量分別為16996.54萬噸、4887.30萬噸,相比于2008年分別增長了25.60%、50.98%。從2014年底到2015年初,受國際油價大幅度下降的影響,國家稅務總局連續三次提高成品油消費稅稅率,其中汽油的消費稅稅率由1元/升調至1.52元/升,調高了52%;柴油和燃料油的消費稅稅率由0.8元/升調至1.2元/升,調高了50%。雖然三類成品油消費稅稅率有較大幅度提高,但從表3.6可以看到2014年到2015年我國的汽油、柴油、燃料油的消耗量仍處于增長狀態。成品油消耗量的持續增加,不僅造成了環境污染,而且給我國巨大的石油資源壓力。2017年,我國石油消耗量為58745萬噸,其中自產19151萬噸,而根據自然資源部《中國礦產資源報告2019》所查明目前我國的石油資源儲量僅為35.73億噸,如果按照2017年的消耗量那么我國的石油儲備只能維持未來18年使用,而且是在大量依賴進口的條件下。綜上所述,盡管我國近年來對于成品油消費稅制度不斷地完善,但對成品油消耗量的調控作用未能很好的體現出來,需要進一步完善。

      3.2.3 調節收入分配方面

      消費稅在調節收入分配方面的功能主要體現在兩方面,一方面是通過選擇性地對富人階層所消費的高檔消費品課稅,以減少富人階層的可支配收入;另一方面是利用獲取的消費稅稅收收入進行轉移支付,補貼低收入者,進而縮小貧富差距。由于后者即轉移支付往往需要國家財政來統籌規劃實現,故在此只討論消費稅對高檔消費品課稅的影響。

      我國在1994年的消費稅征收之初,就曾把化妝品、護膚護發品和貴重首飾及珠寶玉石等高檔消費品納入征稅范圍,以此來限制當時的奢侈性消費。在經濟社會的不斷發展過程中,國家稅務總局對消費稅稅目中的高檔消費品進行了不斷的調整,比如在2006年取消了護膚護發品稅目,并新增設高爾夫球及球具、高檔手表和游艇等稅目等。一系列的消費稅政策調整在一定程度上促進了居民收入再分配,這在已有學者的研究中已經被證實:童錦治等(2017)通過測算2006-2011年我國城鎮居民稅前稅后基尼系數差值,證實我國消費稅整體上對居民收入分配具有正向調節作用[32]。然而,我國現行消費稅制度對于調節居民收入分配的作用力度上仍有一定的上升空間,具體從以下兩方面進行分析。

      一方面,當前我國仍然存在居民收入差距較大的問題,具體可以通過基尼系數進行說明?;嵯禂凳菄H上用來衡量一個國家或地區居民收入差距的指標。一般認為,基尼系數在0.2以下為收入絕對平均,0.2-0.3為收入比較平均;0.3-0.4為收入相對合理;0.4-0.5為收入差距較大,當基尼系數達到0.5以上時,則表示收入懸殊。根據國家統計局的有關數據,2017年我國基尼系數仍處于0.4以上,屬于收入差距較大國家,這也意味著我國仍需要繼續強化消費稅在調節收入分配上的調節功能。

      另一方面,我國消費稅制度在高檔消費稅稅目的設置上存在著“錯位”現象,弱化了其在調節居民收入分配上的功效,需要作出調整與優化。首先,存在對部分普通消費品的“越位”征稅現象。金銀首飾在1994年屬于高檔奢侈品系列,只有極少數高收入者會消費,對其征收消費稅是應有之義。然而,在經歷二十多年的經濟發展后民眾生活水平有了很大提高,普通金銀首飾一定程度上已經成為了普通消費品,很多中低收入者也會購買金銀首飾。顯然現階段繼續對金銀首飾類產品統一征收消費稅不僅難以達到調節收入分配的目的,而且會給普通消費者帶來一定的稅收負擔,產生逆向調節。同樣,我國消費稅法將高檔化妝品定義為生產(進口)環節銷售價格在10元/毫升(克)或15元/片(張)及以上的美容、修飾類化妝品和護膚類化妝品,按照15%的稅率征稅。在這一標準下,日常生活中大部分化妝品都會歸入消費稅課稅范圍,比如一只普通3.5克的口紅出廠價在35元及以上就會被納入課稅范圍,顯然不太合理。過低的鑒定標準會使大部分中低收入者承擔了高額的消費稅,悖離了對高檔化妝品征稅的初衷,也不利于消費升級以及人們對美的追求。其次,存在著對高檔消費品的“缺位”問題。根據麥肯錫發布的《中國奢侈品報告2019》,2018年我國居民境內外奢侈品消費額達到7700億元,占全球奢侈品消費總額的1/3,且保持增長趨勢。而在我國巨大的奢侈品市場中,消費者購買的奢侈品除化妝品、首飾、手表、游艇外還包括了大量的高檔服裝、高檔酒類產品、高檔家具、汽車等,其中高檔服裝購買占比僅次于手表。顯然現行消費稅制度中的奢侈品稅目還有很大的擴充空間。最后,存在對高檔服務業的“缺位”問題。自2016年的全面“營改增”后,我國增值稅的征稅范圍已經覆蓋到了包括服務業在內的各個領域。消費稅作為增值稅的配套稅種,理應做出相應調整。而現行消費稅制度仍僅針對十五項有形商品征稅,忽視了對無形勞務的征稅,與增值稅的征管產生脫節。此外,隨著居民可支配收入和供給質量的提升,已經形成了新一輪的居民消費結構轉型升級,即由有形實物消費向無形服務消費轉變。據國家統計局數據顯示,從2013年到2018年,全國居民人均支出中醫療保健以及教育文化娛樂類支出占比由17.47%上升到19.70%,而衣著和食品煙酒支出占比由38.98%下降到34.86%,這表明我國居民越來越重視服務消費,開始追求更高層次的服務享受。這也催生了越來越多種類的服務業,如各種高級會所、高檔家政服務、高檔美容健身所等,高收入階層在高檔服務業的消費行為也越來越頻繁。因此,將這部分高檔消費行為納入消費稅征稅范圍,可以與對高檔消費品征稅形成配合,使消費稅在調節收入分配、縮小貧富差距上的功效得以充分體現。

      綜上所述,我國消費稅在調節收入分配上的功能還有很大的提升空間。通過進一步優化現行消費稅制度,完善消費稅的征稅范圍,可以有效地降低貧富差距,促進社會的和諧穩定發展。

      3.2.4 引導產業結構方面

      現行消費稅制度根據氣缸容量大小不同對摩托車和乘用車進行了分類,并設置了不同的消費稅稅率,如下表3.5。以乘用車為例,汽缸容量在1.0升及以下的消費稅率僅為1%,而汽缸容量在4.0升以上的消費稅稅率為40%。政府通過設置差別幅度較大的比例稅率來引導消費者購買氣缸容量小的小汽車,進而推動生產企業進行結構調整,增加低排氣量的小汽車產量并減少高排氣量的小汽車產量,同時也會倒逼企業進行研發升級來減少小汽車能耗及污染,走節能減排發展道路。

      表3.5 現行消費稅制度中對小汽車(乘用車)、摩托車的稅率設置

      稅目(子目) 汽缸容量 稅率
      小汽車(乘用車) 小于1.0升(含1.0升) 1%
      大于1.0升且小于1.5升(含1.5升) 3%
      大于1.5升且小于2.0升(含2.0升) 5%
      大于2.0升且小于2.5升(含2.5升) 9%
      大于2.5升且小于3.0升(含3.0升) 12%
      大于3.0升且小于4.0升(含4.0升) 25%
      大于4.0升 40%
      摩托車 250毫升(含250毫升) 3%
      大于205毫升 10%

      資料來源:國家稅務總局,《中華人民共和國消費稅暫行條例》

      受數據來源的限制,本文僅梳理了2015、2016、2017三年我國摩托車和乘用車不同排量的銷售情況,如表3.6所示。從2015年到2017年,在摩托車領域,排量在250毫升以內的摩托車的銷量在總銷量中的占比始終維持在99%以上,表明目前我國摩托車市場上是以小排量摩托車為主的,符合國家的產業結構目標;而在乘用車領域,排量在1.6升以上的乘用車占據了30%的市場,表明目前國內大排量乘用車仍有較大市場需求,汽車產業結構的轉型升級仍有提升空間。

      表3.6 2015-2017年我國摩托車、乘用車分排量銷量

      年份 摩托車銷量(萬輛) 乘用車銷量(萬輛)
      排量

      ≤250mL

      占比排量

      >250mL

      占比排量

      ≤1.6L

      占比排量

      >1.6L

      占比
      20151862.7399.61%7.270.39%1467.1369.60%640.8130.40%
      20161663.5599.51%8.180.49%1738.0571.30%699.6128.70%
      20171691.8899.31%11.690.69%1719.2869.55%752.7330.45%

      資料來源:根據2016-2018年《中國汽車工業年鑒》和中國汽車工業協會有關數據整理而得

      此外,現行消費稅制度對小汽車稅率檔次劃分標準也存在一定的不合理之處,這也會對汽車產業結構的轉型升級造成阻礙。我國僅根據小汽車氣缸容量的大小設置了不同等級的稅率,卻忽視了小汽車尾氣中實際污染物的含量。隨著技術的發展,小汽車的氣缸容量已經不是決定其排污量的唯一因素,部分汽車制造商在進行投入研發后所生產的小汽車雖然排氣量較大但其中的污染物質可能更少,因此繼續按照汽缸容量大小來對不同類小汽車征收消費稅一定程度會打消此類產業進行科技研發的積極性,阻礙汽車產業的結構升級。

       第4章 國外消費稅制度比較及經驗借鑒

      很多國家較早地開征了消費稅,在消費稅理論與實踐上的發展更加成熟,而且根據各自國情形成了獨具特色的消費稅制度。但從整體發展視角來看,各國消費稅的功能定位大多由組織財政收入功能為主向調節功能為主發展,這一點在發達國家的表現更為突出。因此,通過了解國外消費稅制度征管狀況可以為進一步強化我國消費稅制度的調節功能提供有益的經驗借鑒,對完善和優化我國的消費稅制度具有重要意義。

       4.1 消費稅收入規模的比較

      盡管各個國家稅制結構存在一定的差異性,但是我們也可以從一個國家(地區)消費稅收入規模的大小來了解消費稅在該國(地區)的地位,從消費稅收入規模的變動來了解消費稅功能定位的趨向。如下表4.1所示,本文選取了1975年至2016年部分年度十五個國家(地區)的消費稅收入在稅收總收入以及GDP的占比情況進行分析。在消費稅收入規模的大小上,1975年各國(地區)消費稅收入在稅收總收入的比重差距較大,其中愛爾蘭的比重達到26.0%,而冰島的比重僅為3.0%,差值為23個百分點;2016年,各國消費稅收入在稅收總收入的比重基本處于4%-10%之間,這說明在經歷四十多年發展后,各國消費稅的運行狀況以及收入規模逐漸趨于穩定。在消費稅收入規模的變動上,從1975年到2016年,無論是消費稅收入在稅收總收入中的占比還是其在GDP中的占比,絕大部分國家(地區)均處于下降趨勢,這一趨勢也符合OECD國家平均水平的變動趨勢。但與此同時,各國消費稅在征稅范圍上卻不斷擴大、稅率不斷提高,如澳大利亞從2008年起擴大了葡萄酒和啤酒的征稅范圍;英國在2012年至2017年間煙草消費稅稅率增長了50%等,這說明消費稅在各國(地區)的功能定位發生了變化,即組織財政收入功能的逐步被弱化、調節功能的逐步被加強。

      表4.1 部分OECD國家消費稅收入在GDP以及稅收總收入中占比

      國家 消費稅收入在GDP中占比(%) 消費稅收入在稅收總收入中占比(%)
      1975 2005 2010 2015 2016 1975 2005 2010 2015 2016
      澳大利亞 3.0 2.3 1.9 1.4 1.3 11.8 7.6 7.5 4.9 4.7
      加拿大 2.0 1.6 1.4 1.3 1.3 6.3 4.9 4.5 3.9 3.9
      比利時 2.6 2.3 2.1 2.1 2.2 6.6 5.3 5.0 4.7 5.1
      智利 1.6 1.4 1.5 1.5 7.8 7.1 7.4 7.5
      法國 2.3 2.4 2.3 2.6 2.6 6.5 5.7 5.4 5.7 5.8
      德國 3.0 2.8 2.5 2.1 2.1 8.8 8.4 7.0 5.8 5.5
      希臘 2.5 2.6 3.3 3.9 4.1 13.6 8.2 10.5 10.7 10.5
      冰島 0.9 3.6 2.9 2.5 2.5 3.0 9.2 8.6 7.0 4.9
      愛爾蘭 7.2 3.2 2.9 2.1 2.1 26.0 10.8 10.7 9.0 9.0
      意大利 2.5 2.2 2.3 2.8 2.9 10.2 5.6 5.4 6.5 6.8
      日本 2.3 1.8 1.7 1.6 1.5 11.3 6.9 6.5 5.1 5.0
      荷蘭 2.4 3.1 2.9 2.6 2.7 6.3 8.7 8.1 7.1 7.1
      韓國 3.3 2.7 2.5 2.0 2.1 22.0 12.0 10.6 8.1 8.1
      英國 4.3 2.8 2.9 2.5 2.4 12.7 8.7 8.9 7.8 7.4
      美國 1.9 1.0 1.0 0.9 0.8 7.6 3.9 4.1 3.3 3.3
      平均 2.9 2.8 2.7 2.6 2.6 10.5 8.6 8.4 7.8 7.8

      資料來源:根據OECD《Consumption Tax Trends 2018》數據整體而得

      通過梳理我國1994年至2018年消費稅收入在稅收總收入和GDP的比重,如圖4.1所示,我們可以發現,從1994年到2018年我國消費稅收入在GDP中的比重較為穩定,保持在1%左右;而消費稅收入在稅收總收入中的比重變化較大,從1994年到2008年比重由9.51%下降到4.74%,下降了4.77個百分點;由于2008年的成品油稅費改革,2009年這一比例上升到8.00%,之后的變動幅度不大,但整體上仍處于下降趨勢。2016年我國消費收入在稅收總收入中的占比為7.84%,與同期OECD國家平均水平7.8%差距不大,但消費稅收入在GDP中的占比僅為1.38%,與同期OECD國家平均水平2.60%相差1.22個百分點。這說明目前我國消費稅在收入規模上仍有不足,這在一定程度上是與現行消費稅制度調節功能發揮不充分相關聯的。

      89b01d8b4c0537841d62469c600d3e1b  圖4.1 1994-2018年我國消費稅收入在稅收總收入和GDP中的比重(單位:%)

      資料來演:國家統計局,《中國統計年鑒2019》

       4.2 消費稅征收范圍的比較

      由于各個國家(地區)的經濟發展水平、居民消費習慣不同,因此在消費稅的征稅范圍選擇上也有所差異,但主要包括了危害健康類、高檔消費類、環境保護類、資源消耗類等產品以及消費行為。通過對各個國家(地區)消費稅的征稅范圍進行比較,可以從中汲取完善我國消費稅征稅范圍的有益經驗。

      (1)危害健康類

      國外消費稅制度中關于危害健康類產品的課稅主要集中于煙酒類產品,但也有部分國家選擇對含糖飲料等進行課稅,比如意大利、墨西哥、泰國等。在煙酒類產品的征稅上,各國的具體征稅對象選擇上也不盡相同。對于煙類產品,美國選擇了擇對煙絲、嚼煙、鼻煙、卷煙紙、煙管以及不同型號的香煙和雪茄煙征稅;澳大利亞選擇了對香煙、雪茄煙和煙葉征稅;同樣,日本、英國、法國等國也對卷煙、雪茄煙以及煙絲等征收了消費稅。與眾不同的是,法國還對與吸煙掛鉤的打火機、火柴等產品課征消費稅。對于酒類產品,美國選擇對啤酒、白酒、葡萄酒、蒸餾酒、人工碳酸酒、蘋果酒等征收消費稅,澳大利亞選擇對啤酒、白蘭地、其他烈酒以及除葡萄酒外的酒精飲料征稅,英國的酒類產品消費稅則包括了啤酒、蘋果酒、葡萄酒、佩里酒、烈性酒等??梢钥闯?,大部分國家都結合本國居民消費狀況選擇了對煙酒類產品征收消費稅,我國現行的消費稅制度也符合這一國際趨勢。

      (2)高檔消費類

      調節收入分配、縮小貧富差距始終是各國政府重要的工作目標,因此大部分國家也將奢侈品以及高檔消費行為納入了消費稅的征稅范圍。比如,法國對貴金屬、首飾、藝術品、收藏品和古董等征收消費稅;韓國則對香水、貴金屬、高檔家具、高檔毛皮、高檔照相機、高檔地毯等征收消費稅;土耳其將寶石、游艇、私人飛機、皮大衣、水晶飾品等納入了消費稅征稅范圍;南非將化妝品、手表和音響等納入征稅范圍。同時,部分國家對高檔的消費行為也征收消費稅,比如美國對提供室內日光浴服務的行為征收消費稅,日本征收了高爾夫球場利用稅、入浴稅等??傊?,由于各國居民的愛好以及消費傾向不同,各國在高檔消費品或消費行為的選擇上也有很大差異,但值得借鑒的是,各國消費稅制度中關于高檔消費品以及消費行為種類較多,而我國目前僅對貴重首飾、高爾夫球等極少產品征收消費稅,至于對高檔消費行為的課稅還未開始。因此,對高檔消費品以及消費行為的擴圍將是我國消費稅未來改革的一項重點任務。

      (3)環境保護類

      近幾年人類生存環境在急劇惡化,溫室效應、臭氧層漏洞、水污染等問題不斷顯現,各國也開始注重利用稅收來遏制破壞環境的行為,保護共有的家園。美國對制造和進口有關破壞臭氧層化學物質的經銷商征收消費稅,此外還有針對重型載重卡車、拖拉機等征收的零售稅,對美國境內的煉油廠征收溢的油責任稅。法國則針對洗衣粉、洗滌劑、殺菌劑等可能造成土壤污染、水污染的物質征稅。葡萄牙選擇對蓄電池、輪胎、紙、塑料制品征稅。南非對一次性塑料袋征收消費稅。丹麥對農藥、電池、包裝物、一次性餐具等征收了消費稅,并針對可以破壞臭氧層的氟利昂開征了氟利昂稅。同樣,荷蘭、比利時、挪威。保加利亞等國也對包裝物、農藥等征收了消費稅??梢园l現,各國消費稅在環境保護類產品上選擇有所差異,但均是針對破壞環境、造成污染的產品和行為征稅。目前我國在環境保護類產品上的征稅還是比較欠缺,限制了消費稅在保護環境上的功能發揮。

      (4)資源消耗類

      前文已經講到石油屬于一個國家(地區)的戰略資源,具有重要的經濟意義和戰略意義,然而石油等化石燃料資源的不可再生性要求我們必須節約、高效使用,走可持續發展道路。因此,世界各國均將石油等化石燃料資源以及相關產制品納入消費稅征稅范圍,進行嚴格把控。美國對汽油、柴油、柴油水燃料乳液、煤油等八類產品征收燃料稅,不僅包括石油直接產物,而且將一些替代燃料納入征稅范圍;此外,針對首次開采、出售煤炭的生產商也征收了消費稅。澳大利亞對燃料和石油產品的劃分更為細致,包括凝析油、原油、航空汽油、乙醇汽油等十幾種。英國的燃料稅中除無鉛汽油、乙醇、輕質油等外,還根據用途不同設置了非道路用柴油、道路用天然氣等。日本、芬蘭、印尼等國也均對石油等產品設置了消費稅。相比之下,我國對石油產品的消費稅只是簡單地劃分為汽油、柴油等類別,不僅未進一步的劃分,而且沒有把石油周邊產品納入課稅范圍,使我國部分地區成品油市場混亂,逃避稅行為頻發。顯然,我國未來消費稅在成品油稅目的設置上還需要進行細化、優化。

      除石油等化石能源外,部分國家針對其他資源的消耗、浪費行為進行征收消費稅。比如,美國未來防止魚類被過度捕撈,不僅規定了捕魚許可證,而且針對捕魚相關用品如釣魚竿及部件、釣魚漁具箱和運動捕魚設備征收了消費稅;日本、奧地利、比利時等國對電征收了消費稅等。而我國目前針對森林資源的保護選擇對實木地板和一次性木質筷子征收消費稅也屬于這一類別,但近些年以各類名目混淆視野的能耗性產品層出不窮,還需要進一步完善。

      其他類除上述四類主要課稅對象外,各國還根據各自國情在消費稅中設置了別的稅目。比如,美國對外籍保險公司提供的保險服務征收消費稅;越南對舞廳以及賭場征收消費稅;英國、韓國、匈牙利等國設置了博彩稅等。這說明,在我國未來消費稅的改革中,在借鑒其他國家(地區)成熟經驗的同時,一定要結合本國狀況,這也是決定我國消費調節功能發揮的根本。

        4.3 消費稅稅率設計的比較

      由于各國的消費稅制度在征稅選擇上差別較大,而且各自的經濟發展狀況也不同,因此本文在消費稅稅率比較上僅選擇了煙類、酒類、化石燃料類等產品。

      (1)煙類

      如下表4.2所示,通過整理2018年澳大利亞等14個OECD成員國煙類產品(香煙、雪茄煙、卷煙)消費稅稅率情況可以發現,在計稅方式上,對于香煙大部分國家采用復合計稅的方式,而對于卷煙和雪茄煙,英國、奧地利等國家僅征收從價稅,日本等國家僅征收從量稅,而法國、芬蘭等國家依舊采取復合計稅的方式;在稅率設計上,各國在香煙、雪茄煙和卷煙的消費稅稅率上差距較大,但整體稅率水平普遍較高,如澳大利亞在雖然對卷煙采取了單一定額稅率,但其定額稅率高達506.66美元/千支,若按照1美元兌換7人民幣來換算,則其卷煙定額稅率高達3.55元/支。綜上所述,目前國際上煙類產品的消費稅稅率屬于趨高走勢,這也符合消費稅“欲禁于征”的目的。

      表4.2 2018年部分OECD國家煙類產品消費稅稅率(單位:美元)

      國家 香煙 雪茄煙 卷煙
      從量部分(每千支) 從價部分(零售價的百分比) 從量部分(每千支) 從價部分(零售價的百分比) 從量部分(每千支) 從價部分(零售價的百分比)
      澳大利亞 405.31 0.00% 0.00% 506.66 0.00%
      奧地利 65.17 37.50% 0.00 13.00% 0.00 56.00%
      比利時 72.58 40.04% 0.00 10.00% 47.58 31.50%
      加拿大 82.92 0.00% 103.65 0.00%
      芬蘭 60.39 52.00% 11.24 34.00% 40.73 52.00%
      法國 54.78 49.70% 21.35 23.00% 75.84 37.74%
      德國 110.34 21.69% 15.73 1.47% 54.48 14.76%
      希臘 92.70 26.00% 0.00 35.00% 191.01 0.00%
      冰島 229.85 0.00% 0.00% 255.57 0.00%
      愛爾蘭 347.24 9.04% 0.00% 376.79 0.00%
      意大利 21.75 59.10% 0.00 23.00% 0.00 58.50%
      日本 109.15 0.00% 109.15 0.00% 109.15 0.00%
      英國 278.50 16.50% 347.38 0.00% 283.56 0.00%

      資料來源:根據OECD《Consumption Tax Trends 2018》數據整體而得

      (2)酒類

      由于酒類產品受各國居民消費習慣影響較大,因此各國在酒類消費稅稅目的選擇上差距也較大,本文僅選取啤酒以的消費稅稅率進行分析。如下表4.3所示,大部分國際對啤酒的消費稅稅率上采取了單一定額稅率,且根據啤酒廠產量不同基于低產量啤酒廠一定的優惠稅率。此外,各國的啤酒消費稅稅率也層次不齊,這一定程度上與各國的啤酒產業發展有關,比如德國作為是世界上啤酒消耗量最大的國家,擁有悠久的啤酒歷史并形成了啤酒文化,這也構成了其啤酒消費稅稅率較低的一個重要原因。因此,在借鑒國外消費稅制度時,不能簡單地照搬照抄,需要考慮到別國的習俗文化、居民收入水平等眾多因素,做到因地制宜、因時而異。

      表4.3 2018年部分OECD國家啤酒消費稅稅率(單位:美元)

      國家 定額稅率

      (每百升)

      對小啤酒廠的優惠稅率
      年產量(百升)定額稅率
      奧地利5.62<125003.37
      <250003.93
      <375004.49
      ≤500005.06
      比利時5.63≤125004.90
      ≤250005.06
      ≤500005.22
      ≤750005.38
      法國8.34≤2000004.17
      德國2.21≤50001.24
      ≤100001.48
      ≤200001.73
      ≤400001.85
      美國15.34(產量少于200萬桶的啤酒商的前60000桶,稅率5.97)
      英國24.46(對于低酒精度啤酒稅率為10.79)
      韓國按照啤酒生產價格的72%征收消費稅

      資料來源:根據OECD《Consumption Tax Trends 2018》數據整體而得

      (3)化石燃料類

      化石燃料是一把雙刃劍,一方面構成了全球工業發展的重要動力源泉,另一方面在使用后產生的廢氣、廢渣對環境造成了巨大的破壞,因此各國對化石燃料類產品的課稅規定極為細致。本文僅選取無鉛汽油、汽車柴油以及家用燃料油三類產品進行消費稅稅率比較。如下表4.4所示,大部分國家對汽油和柴油采取了較高的稅率,而對家用燃料油采取了較低的稅率,緣由不僅在于汽油、柴油消耗量比家用燃料油更大,而且前者在使用后所排放的有害物質也更高。大部分國家都根據成品油用途不同對其消費稅稅率做了進一步細分,一般來說工業用油比家庭用油稅率更高,而我國目前對成品油還尚未作出進一步的分類征稅。

      表4.4 2017年部分OECD國家化石燃料類產品消費稅稅率(單位:美元)

      國家 無鉛汽油(每升) 汽車柴油(每升) 家用燃料油(每升)
      澳大利亞 0.309 0.309
      奧地利 0.556 0.462 0.123
      比利時 0.682 0.598 0.021
      加拿大 0.196 0.149 0.000
      智利 0.447 0.117 0.000
      法國 0.734 0.599 0.134
      德國 0.738 0.530 0.069
      希臘 0.789 0.462 0.316
      冰島 0.707 0.621
      愛爾蘭 0.663 0.540 0.115
      意大利 0.821 0.696 0.454
      日本 0.505 0.311 0.025
      荷蘭 0.886 0.561 0.561
      韓國 0.692 0.468 0.064
      英國 0.746 0.746 0.143
      美國 0.147 0.153 0.035

      資料來源:根據OECD《Consumption Tax Trends 2018》數據整體而得

       4.4 消費稅征收環節的比較

      消費稅的征稅范圍可以分為特定消費品以及特定消費行為兩大類。其中,消費品從生產到消費的過程一般可以劃分為生產環節、批發環節和零售環節,消費行為往往發生在其服務環節。目前各國消費稅征稅環節的差異主要體現在對消費品征稅環節的選取上,對不同類消費品選擇在不同環節征稅。如下表4.5所示,從部分OECD國家消費稅在煙、酒等稅目征稅環節的比較中可以發現,大部分稅目的征稅環節集中于生產和零售環節,僅澳大利亞、日本對煙、酒和能源產品有批發環節的稅收,這是與各國的財政體制相關的。一般來說,由中央(聯邦)政府在生產環節的課稅,一方面有利于對稅源的把控,另一方面有利于對全國煙、酒等產品的統籌管理;而批發、零售環節的課稅則由地方政府進行,這緣于地方政府會對應稅消費品的實際銷售狀況有更多的了解。同時,應稅消費品自身的特性也會對影響各國對消費稅征稅環節的選擇,對于煙、酒等零售銷量大、銷售點分散的消費品,各國往往會選擇在生產或者批發環節課稅而非零售環節,而對于機動車等銷售網點較集中、固定的消費品,則可以考慮在零售環節課稅。此外,各國消費稅征管能力的強弱也會產生影響,征管能力強的國家一般會在生產環節之外選擇批發或零售環節課稅,而征管能力弱的國家會側重于單一的生產環節課稅。

      表4.5 部分OECD國家消費稅主要稅目征稅環節的比較

      國家 能源產品 機動車 奢侈品 污染產品
      美國 生產環節

      零售環節

      生產環節

      零售環節

      零售環節零售環節零售環節生產環節
      澳大利亞生產環節

      批發環節

      生產環節

      批發環節

      生產環節

      批發環節

      零售環節
      韓國生產環節生產環節生產環節生產環節生產環節

      零售環節

      日本批發環節生產環節生產環節

      批發環節

      生產環節

      零售環節

      以色列零售環節零售環節生產環節零售環節零售環節生產環節

      零售環節

      挪威零售環節零售環節生產環節

      零售環節

      零售環節零售環節零售環節

      資料來源:高陽,李平《部分OECD國家消費稅的特征及借鑒》,2015;國家稅務總局稅收科學研究所課題組,《消費稅征收環節及收入歸屬的國際比較研究與借鑒》,2015.

       4.5 消費稅收入分配的比較

      稅收的收入分配類型一般認為有三種,即全部歸屬于中央政府、全部歸屬于地方政府、由中央政府和地方政府共享。消費稅的收入分配不僅與各國政府財政體制相關,而且各個稅目的特性有關。如下圖4.6所示,對于波蘭、英國等少數財政體制高度集中的國家,消費稅收入全部屬于中央政府,大部分國家的消費稅收入由中央和地方政府共享。在消費稅收入共享的國家中,具體到消費稅各項稅目也有所不同,比如韓國的煙消費稅完全由地方政府掌控,酒消費稅完全由中央政府掌控,能源產品消費稅則由中央和地方政府共享。整體來看,大部分國家將煙、酒消費稅的征管權利完全劃入中央政府或者由中央與地方共同征管;而對機動車的征管權力則下放到地方政府的國家較多;在能源產品的征管上則差異較大,全部歸屬于中央政府、全部歸屬于地方政府以及中央與地方共享的國家均有一定比重。因此,我國在未來消費稅征稅環節的改革中,不能一概而論,需要深入分析各個項目的特性,對不同項目的征稅環節作出最優調整。

      表4.6 部分國家消費稅主要稅目收入分配的比較

      國家 能源產品 機動車
      美國 中央與地方共享 中央與地方共享
      英國 中央政府 中央政府 中央政府 中央政府
      波蘭 中央政府 中央政府 中央政府 中央政府
      俄羅斯 中央政府 中央與地方共享 中央政府
      日本 中央與地方共享 中央政府 中央與地方共享 中央與地方共享
      澳大利亞 中央政府 中央與地方共享 中央政府 地方政府
      韓國 地方政府 中央政府 中央與地方共享
      西班牙 中央與地方共享 中央與地方共享 中央與地方共享 地方政府
      葡萄牙 中央與地方共享 中央與地方共享 中央與地方共享 中央與地方共享

      資料來源:國家稅務總局稅收科學研究所課題組,《消費稅征收環節及收入歸屬的國際比較研究與借鑒》,2015;孫世強、尤緒超,《中西方稅收制度理論與實踐比較》,2017

       4.6 對我國消費稅改革的經驗借鑒

      通過前文對國家部分消費稅制度在收入規模、征稅范圍、稅率、征收環節以及收入分配上的比較,可以發現消費稅調節功能逐漸增強是世界各國消費稅制度發展的趨勢,而我國消費稅在調節功能上的發揮略有不足,存在一定的優化空間?,F將國外消費稅制度中可借鑒的經驗梳理如下。

      首先,在消費稅征稅范圍的選擇上,各國的消費稅制度主要圍繞“煙、酒、油、車”展開,而這四部分在我國現行消費稅制度中也有所體現。但很多國家對這四大類進行了詳細展開,比如對于煙類產品,美國除對卷煙、雪茄煙征稅外還對煙管、煙紙征收了消費稅,法國則將打火機和火柴納入了征稅范圍;對于酒類產品,英國在設置了蘋果酒和佩里酒之外還根據是否起泡以及酒精含量的高低做了進一步劃分;對于成品油類產品,美國將部分替代燃料納入征稅單位,英國則根據用途不同進行了細分。而我國目前在“煙、酒、油、車”的稅目及子目的設置上不僅不夠細致,而且存在劃分不合理、征稅范圍不完善的缺陷,需要作出進一步的優化與完善。除這四大類外,國外消費稅的征稅范圍的另一個發展趨勢是環境保護類和資源能耗類產品增多,大部分國家將包裝物、塑料制品、一次性餐具等可破壞環境類產品以及煤炭等資源納入消費稅征稅范圍。而我國每年的塑料制品、煤炭等消耗數量很大,也應該將其盡早納入征稅范圍。此外,美國等國家對高檔消費品以及特定消費行為的課稅也值得借鑒,通過對奢侈品以及高檔消費行為的擴圍可以更好地發揮出消費稅應有的調節功能。

      其次,在消費稅稅率設計上,各國在煙類、酒類、化石燃料類產品上的消費稅稅率普遍較高,而且對不同類型產品設計了不同的稅率。在煙類產品的稅率設計上,大部分國家對卷煙采取了復合計稅的方式,而且其中從量稅的占比較高,有效地調高了低價煙的價格,而我國目前卷煙消費稅的從量稅比重較低,影響了卷煙消費稅對卷煙消費的調節作用。在酒類產品的稅率設計上,我國啤酒消費稅稅率為甲類250元/噸、乙類220元/噸,如果按照啤酒1噸=988升、1美元=7元換算,甲類啤酒的消費稅稅率也僅為3.61美元/百升,遠低于其他國家;此外,部分國家對產量較小的啤酒廠以及低酒精含量的啤酒設置了一定的優惠稅率也值得我們借鑒與思考。

      再次,在消費稅征稅環節的選擇上,各國對不同類應稅消費品采取了不同的征稅環節,主要是在生產環節和零售環節征稅。相比之下,我國消費稅課稅環節較為集中,不符合現代消費稅制度的發展趨勢。但鑒于我國的居民消費習慣以及稅收征管水平,可以采取對部分稅目在部分地區進行零售環節課稅試點的辦法,結合實際情況不斷總結經驗,為未來消費稅征稅環節后移打好基礎。

      最后,在消費稅收入分配的設置上,目前我國的消費稅仍屬于中央稅,這在一定程度上阻礙了其調節功能的發揮。未來可以考慮將消費稅中小部分稅目的稅收征管權下放到地方政府,即消費稅由中央稅轉變為中央與地方共享稅,形成以中央政府為主、地方政府為輔的收入分配格局。

      總之,雖然國外消費稅制度在某些方面比我國的更為完善、調節功能發揮更加充分,但我們不能進行簡單照抄,而需要在深入了解分析后,結合我國國情制定出適合我國發展的消費稅制度。只有這樣,消費稅的調節功能才能得以充分發揮,調節消費結構健康化、矯正產品負外部性、調節收入分配、引導產業結構升級的目標才能實現。

       第5章 強化我國消費稅調節功能的可行性建議

      明確我國消費稅制度的功能定位,是將其進一步調整與優化的必要前提。理論界一般將消費稅的功能劃分為組織財政收入、調節消費結構、糾正產品負外部性、引導產業結構升級和參與居民收入分配五個部分,本文將后面四個功能歸入消費稅的調節功能,即將消費稅功能劃分為調節功能和組織財政收入功能。

      消費稅的功能定位應該因時而論、因時而定,需要與國家的經濟政策、社會的發展運行狀況等多方面因素緊密聯系。我國在1994年之前分級包干的財政體制導致了地方保護主義盛行、擾亂了經濟秩序,這也使中央財政收入在全國財政收入中的比重低下,造成了財政赤字。1994年的分稅制改革將消費稅設立為中央稅的一個重要目的就是利用消費稅的組織財政收入功能彌補增值稅取代產品稅所帶來的財政缺口,來保證中央政府的財力。這說明我國消費稅在設置之初是將組織財政收入作為其首要功能的。而隨著經濟社會的不斷發展,我國環境污染、資源緊缺等問題越發凸顯,煙酒消費量逐年提升,消費稅的主要功能定位需要進行轉變,應該更加注重其調節功能而非組織財政收入功能。

      因此,目前我國消費稅的功能定位應該發生轉變,需要以調節功能為主、組織財政收入功能為輔,以便更好地發揮出消費稅應有的功效。

        5.1 強化調節消費結構功能

      5.1.1 優化煙酒產品消費稅稅率

      (1)提高煙類產品消費稅稅率

      2015年我國再次提升了卷煙批發環節的稅率,將5%的比例稅率提高到11%,并增加了250元/標準箱的定額稅,但現行卷煙消費稅的稅率仍然偏低。童錦治(2016)測算出我國的煙草消費稅最優稅率為57.15%,而我國實際稅率僅為44.82%,顯然還有一定的提升空間[33]。同時,按照國際上對卷煙稅負的測算方法,即測算卷煙銷售價格中所含消費稅的稅收比例,2016年我國卷煙的總體稅負為50.83%,而同期法國為80.30%,英國為80.50%,智利甚至達到89.13%[34]。顯然,無論是基于國內學者的分析還是基于國際比較,我國卷煙消費稅稅率整體上仍然偏低,有必要通過進一步提高卷煙消費稅稅率來降低消費者的購買能力,減少其吸煙數量。

      此外,由于煙草產品具備成癮性的特點,吸煙行為會受到吸煙人群對煙草的需求彈性的影響,這會導致不同人群對煙草價格的敏感度有所不同。一般來說,煙齡低、收入低的吸煙人群對煙草的需求彈性大,容易受到煙草消費稅的影響;而煙齡高、收入高的吸煙人群對煙草的需求彈性小,形成了較強的煙草依賴,在面對煙草消費稅提升時難以做出改變。據報道,從2003年-2018年,我國15-24歲青少年吸煙率由8.3%上升到18.6%,其中2018年男性青少年吸煙率達到34%,青少年吸煙已經成為了當前不可忽視的問題。因此,可以針對性地提高卷煙消費稅中的從量稅部分來顯著提高低價煙的價格,對青少年等低收入、低煙齡吸煙人群產生抑制效果,進而控制、減少煙民數量,推進“無煙中國”的建設。

      (2)提高酒類產品消費稅稅率

      前文已經分析到我國酒類產品消費稅制度的滯后性影響了消費稅調節功能的發揮,考慮到目前我國市場上酒類產品眾多,包括白酒、啤酒、黃酒、葡萄酒以及多種進口酒,而酒類產品之間存在很強的替代性,因此本文建議對酒類產品的稅率進行整體提升。首先,重點提高啤酒以及白酒的從量稅部分。其作用原理與卷煙類似,增加從量稅可以顯著提升低價白酒、啤酒的價格,進而降低低收入階層以及低酒齡人群的飲酒頻次,減少飲酒人群數量。其次,在白酒、黃酒、其他酒比例稅率整體提升的基礎上,對高檔酒設置高的比例稅率。隨著生活水平的不斷提高,我國居民對酒類產品的消費已經不再滿足于普通白酒、黃酒等,國內茅臺、五糧液等品牌的高檔白酒以及眾多進口葡萄酒等產品已經成為部分高收入人群的喜好。這一類酒產品一定程度上帶有奢侈品的性質,如果仍按照現行消費稅制度中的白酒、其他酒稅率進行征稅,難以對此類奢侈性的消費行為進行遏制,容易引起社會上攀比炫富的不良風氣。因此,建議將進口葡萄酒等高檔酒產品進行單獨劃分,對于價格超出一定標準的酒產品單獨設置較高的比例稅率。

      (3)優化煙酒產品稅率級次設計

      我國消費稅對卷煙、啤酒參照不同的標準設置了不同的稅率級次,對調節不同階層消費者的收入分配具有促進作用,但這些參照標準存在一定的不合理之處,需要進一步優化。

      首先,我國消費稅根據出廠調撥價的大小設置甲乙兩類卷煙,這一參照標準雖然簡化了征管,但其不科學性阻礙了卷煙消費稅的調節功能,甚至造成了逆向調節。因此,本文建議通過科學測算不同卷煙品牌中尼古丁、焦油等有害物質含量,并據此來對卷煙劃分層次、設置累進稅率。卷煙中有害物質含量越大,消費稅稅率越高;有害物質含量越小,消費稅稅率越低。這樣的設計不僅可以有效減少生產廠家的避稅行為,而且能讓消費者在購買香煙時清楚地認識到煙草中有害物質,減少對劣質煙的購買,讓卷煙消費稅真正作用到實處,降低吸煙對人們身體健康的侵害程度。其次,我國消費稅對啤酒的分類也是根據其出廠價格,其不合理之處與卷煙相似??蓞⒄掌渌麌易龇?,一方面根據啤酒酒精含量不同來設置不同的消費稅稅率,鼓勵消費者購買低酒精度啤酒,減少飲酒對消費者的侵害;另一方面對小規模啤酒廠給予一定的稅收優惠政策,縮減啤酒的生產規模,從源頭減少啤酒產量。最后,可以將卷煙和啤酒的稅率劃分標準運用到其他煙、酒產品中。通過煙酒產品稅率的整體優化可以避免不同類煙酒產品之間的替代性消費,進而從根本上降低吸煙飲酒的危害,減少煙酒使用量。

      5.1.2提高木制一次性筷子、實木地板的消費稅稅率

      木制一次性筷子和實木地板的生產會消耗大量的林木資源,阻礙了綠色中國的建設。面對目前我國國內市場木質一次性筷子和實木地板銷量居高不下的現狀,建議將二者消費稅稅率由5%提升到10%。消費稅稅率的提升在通過市場傳導后使木制一次性筷子和實木地板的價格提高,進而影響到消費者的決策,選擇其他竹制筷子、復合地板等更加環保的產品。此外,還可以根據生產廠家產量的大小不同設置不同稅收政策,對高產量的生產廠家實施重稅,以此來縮減木質一次性筷子和實木地板的生產規模。

        5.2 強化矯正產品負外部性功能

      5.2.1 細化成品油稅目、稅率

      目前我國對成品油的課稅是根據產品類別簡單地將其劃分為汽油、柴油等七類,并設置了不同的稅率,這樣的稅制設計存在一定的不合理之處。以汽油為例,目前我國稅法中將車用汽油、航空汽油、乙醇汽油等全部歸屬于汽油類,適用統一的稅率。而車用汽油為無鉛汽油,而航空汽油中因為抗爆性等要求會含有部分鉛類物質,后者在使用后所排放的尾氣顯然危害程度更大;同樣,乙醇汽油中含氧量比車用汽油更高,燃燒更充分,所產生的一氧化碳等污染物也會更少。顯然,不同型號的汽油中含硫量、含鉛量以及燃燒充分度都會有所不同,消費者在使用后的有害產物數量也會不同,理應承擔不同的稅負,而現行“一刀切”的稅率設計阻礙了其矯正負外部性的功效。

      因此,可以借鑒澳大利亞、英國等國對成品油的稅目設計,并結合我國的實際情況對現有成品油稅目進行細化、優化。首先,通過測算成品油實際含硫量、含鉛量以及燃燒后排放有害物質含量來劃分稅目,對真正的高污染、高耗能產品課以重稅,對于一些清潔能源可以給予一定的消費稅減免政策。這樣做不僅有助于引導消費者低碳消費、低碳出行,而且也能調動煉油企業的研發積極性,推動石油加工業的轉型升級。其次,將混合芳烴、輕質循環油等石油周邊產品納入成品油稅目。韓仁月等(2019)實際調查了山東省13家地方煉油企業經營狀況,發現一些企業存在以混合芳烴等名義來變相售賣或者進口成品油來規避消費稅的問題[24]。通過進一步擴大成品油稅目范圍,可以有效地抑制煉油企業偷逃消費稅款的行為,保證了成品油市場正常的市場秩序。

      5.2.2擴大化石能源類產品征稅范圍

      石油、煤炭、天然氣等化石能源屬于各國重要的戰略資源,是支撐現代工業體系的主導能源。然而,無論是基于化石能源的不可再生性,還是其燃燒后所造成的環境問題,化石能源類產品均需要國家進行合理調控。消費稅因其選擇性征稅的特點更加容易體現政府的政策導向,成為了各國管控化石能源的重要手段。而我國目前消費稅制度中化石能源類稅目較為單一,僅包括成品油稅目,亟需對其進行擴圍。據統計,2018年我國火電發電量為50738.57億千瓦小時,在總發電量中占比達到71.34%,不僅消耗了大量煤炭資源,而且燃燒產生了大量氮氧化合物、二氧化硫等物質,造成了巨大的環境壓力。因此,有必要盡快將煤炭、電等與化石能源直接相關或間接相關的產品納入消費稅征稅范圍,在促進居民節約用電的同時也可以緩解我國日益緊張的能源消耗以及環境污染現狀。

      5.2.3將塑料制品、廢棄電子物品納入征稅范圍

      近幾年,隨著快遞業、餐飲業等行業的迅速發展,塑料包裝物、一次性塑料袋等塑料制品的使用量與日俱增,由于大部分塑料制品在使用后不及時回收,最終成為了城市垃圾主要來源。而我國對城市垃圾的處理方法主要是填埋法,大部分塑料制品難以在土壤中降解,最終造成了土壤污染、水污染。面對日益嚴峻的塑料垃圾問題,生態環境部近日明確

      提出要禁止、限制部分塑料制品的生產、銷售和使用。因此,通過選擇性地對塑料包裝物、一次性塑料制品等征收消費稅,能夠進一步加強塑料污染治理,推進塑料制品長效管理機制的建立。

      同樣,廢棄電子物品也需要及時被納入消費稅征稅范圍。隨著電子產品更新換代速度的不斷加快,我國的電子垃圾數量急劇增多,大部分電子產品中含有的鎘、鉛等物質會對土壤、飲用水造成嚴重破壞。工信部在2016年出臺的《電器電子產品有害物質限制使用管理辦法》對電子產品的生產、銷售進行了限制,但未對廢舊電子產品管理辦法進行說明。因此,通過對廢棄電子產品征收消費稅,可以與這一政策形成合力,促使消費者充分利用電子產品,促進環境保護和資源綜合利用。

       5.3 強化調節收入分配功能

      5.3.1完善高檔消費品的征稅范圍

      通過對高檔消費品課稅來調節收入分配、縮小貧富差距是各國消費稅制度的一個發展趨勢,也是消費稅調節功能的重要體現之一。通過與其他國家對比,我國現行消費稅制度在高檔消費品的選擇上存在著標準不合理、種類較少的問題,需要進一步完善。

      首先,對高檔化妝品、貴重首飾及珠寶玉石進行重新定義。前文已分析到現行消費稅制度對高檔化妝品的定義會讓大部分普通化妝品被納入征稅范圍,類似地,普通金銀鉆戒、項鏈等首飾也會承擔5%的消費稅。而這些物品早已不是高收入階層的專屬物品,已經成為普通居民日常生活中常用物品,對這類產品征收消費稅顯然不合時宜。因此,建議在保留現行消費稅制度中的高檔化妝品和貴重首飾及珠寶玉石稅目的基礎上,將具體征稅標準向上調整,比如只對達到一定金額以上的金銀首飾征稅,而對低價的金銀首飾免稅。

      其次,對現行高檔消費品的征稅范圍進行擴圍。隨著收入水平的提高,我國居民購買的高檔消費品的數量和種類也越來越多。我國是全球最大的奢侈品消費市場,所購買的奢侈品除現行消費稅制度中的高檔手表、游艇、高檔化妝品等外,還包括了高檔服裝、高檔家具、私人飛機等。以私人飛機為例,根據飛機制造商龐巴迪公司的預計,我國有能力購買私人飛機的潛在客戶將超過30萬人。因此,有必要將高檔服裝、高檔家具、私人飛機等高檔消費品納入消費稅征稅范圍,不僅可以增加消費稅收入,而且有利于發揮消費稅在調節收入分配上的功效。

      5.3.2 增加對高檔消費行為的征稅

      前文已經談到我國正面臨著新的一輪消費升級,居民的服務型消費越來越頻繁,高級桑拿房、私人會所等高檔服務場所也隨之不斷涌現。富人階層的消費不再局限于購買游艇、高爾夫球桿等奢侈品,享受高檔家政服務、高檔桑拿服務的行為越來越多。而我國消費稅仍然僅對有形商品進行課稅,未對此類高檔消費行為等無形服務作出回應,不利于其調節收入分配功能的發揮。此外,從消費稅制度的國際比較可以發現,大部分國家的消費稅制度中均包含了對特殊消費行為的征稅,如美國的室內日光浴稅、日本的高爾夫球場利用稅等。我國在“營改增”之前對娛樂業、服務業征收的是營業稅,“營改增”之后則改為征收增值稅,而增值稅的中性特點使其難以對其中的高檔消費行為進行調控。因此,有必要將消費者在夜總會、高級桑拿房、私人會所、高爾夫球場、高級美容院等地的消費行為納入消費稅征稅范圍,可以有效地與對高檔消費品征稅形成合力,對高收入階層的奢侈化消費形成限制,強化消費稅在調節收入分配上的功效。

      5.3.3合理設置擴圍高檔消費品以及高檔消費行為的稅率

      一般來說,對高檔消費品以及高檔消費行為征收高額消費稅有利于調節收入分配、縮小貧富差距,但本文認為現階段如果將消費稅征稅范圍擴圍至高檔消費行為以及高檔消費品,需要對其實施較低的消費稅稅率,在未來可以逐步提高。原因在于,現階段我國屬于“減稅降費”“促消費”的大背景,需要依托減稅來刺激國內消費,對部分消費行為征收過高的消費稅在一定程度上不利于這一進程。此外,據統計,2018年我國居民購買奢侈品花費1457億美元,其中74%的購買行為發生在境外。如果對國內出現的新型奢侈品一開始就按照高稅率征收消費稅,反而會加劇消費者境外購買奢侈品的現狀,不利于消費稅調節功能的發揮。

       5.4 強化引導產業結構功能

      隨著我國經濟的轉型升級、“中國制造業2025”的持續推進,汽車產業結構的進一步優化顯得更加重要。消費稅作為影響汽車產業的重要稅種之一,應該做出相應的調整來促進其全面轉型升級。首先,合理設置乘用車稅率檔次劃分標準?,F行消費稅中按照乘用車汽缸容量來劃分不同稅率等級的方法已經不合時宜,汽缸容量不再是決定汽車尾氣排放量的唯一標準。具體可以參照英國車輛稅的做法,通過技術手段檢測乘用車二氧化碳的實際排放量,并結合燃料類型、發動機大小來對乘用車進行分類,對高排污小汽車課以重稅。其次,提高乘用車消費稅稅率,拉大各檔次稅率極差,進一步壓縮高排量小汽車的市場。目前我國汽車銷售結構中排氣量在1.6L及以上的汽車仍占據30%左右,而造成這一現象的一個重要因素是我國部分類別小汽車的稅率差距不大且普遍較低。按照現行消費稅對小汽車(乘用車)的分類,前五檔小汽車的稅率最低為1%、最高為12%,且中間極差分別為2%、2%、4%、3%,稅率低且極差小導致很難使消費者在購買高排量小汽車時感受到稅負痛感,進而改變自身決策。因此,通過提高現有小汽車消費稅稅率,并根據小汽車實際排污量的不同設置差距較大的稅率級次,拉大不同排氣量乘用車的價格,從需求端推動汽車行業走節能減排的發展路徑,實現汽車產業結構的轉型升級。

       5.5 其他消費稅改革建議

      5.5.1將部分稅目征稅環節后移

      目前我國消費稅制度中的征稅環節主要集中于生產環節,這樣做有利于政府對消費稅收入的精準把控。據統計2017年全國5227戶重點稅源企業共繳納消費稅10416.50萬元,占全年消費稅收入的93.41%。但無論是從國際消費稅制度的發展趨勢來看,還是基于強化調節功能的角度,部分稅目消費稅征稅環節都應該后移至批發或者零售環節。結合我國稅收征管現狀,本文建議可以采取在部分地區試點的方法,選擇在北京、上海等經濟發達地區對零售環節的成品油、小汽車征收消費稅,待到經驗成熟時將范圍擴大至全國各地。這樣做一方面是考慮到成品油、小汽車比煙、酒產品售賣更加集中,便于管理和控制,同時經濟發達的城市的稅收征管能力會更強,可以減少零售環節征稅初期的逃避稅行為;另一方面增加或改為零售環節征收的消費稅是以產品的零售價格為計稅基數的,可以增加產品中消費稅的稅額,進一步強化了消費稅的調節功能。

      5.5.2調整消費稅的收入分配方式

      我國消費稅在開征時出于調控方便的目的被劃入中央稅,雖然有利于中央政府的宏觀調控,但也由于消費稅收入全部上繳中央政府,地方政府管理的積極性受到打擊。因此,本文建議可以考慮將消費稅構建為中央與地方共享稅,不僅可以緩解“營改增”后地方政府的財政壓力,而且會加強地方政府對應稅消費品的管控。具體而言,可以單獨將小汽車、成品油在零售環節的消費稅收入以及對高檔消費行為征收的消費稅收入歸入地方財政。前者是為了避免因地域性帶來的消費稅收入分配不均現象,同時也可以避免各地煙酒廠遍地的亂象;后者則考慮到各地的消費水平、消費習慣不同,地方政府對于本地高檔消費場所、收費的掌握程度更高,便于征收管理。

      參考文獻

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      [4]Nisreen Salti,Elizabeth Brouwer,Stéphane Verguet. The health, financial and distributional consequences of increases in the tobacco excise tax among smokers in Lebanon[J]. Social Science & Medicine,2016,170

      后記

      兩年的碩士研究生生活即將結束,這也意味著我將與陪伴了我六年的母校告別。在學校讀書的日子里,我不僅學習到了大量的專業知識,也學會了如何為人處世,這都會對我未來的人生道路產生重要影響。

      首先,我要表達對我的導師誠摯的謝意。在我的六年學習時光中,我的導師傳授給了我大量的專業知識,提高了我的專業素養,為我未來的工作奠定了基礎。特別是在畢業論文的寫作過程中,導師總能在我迷茫與困惑時第一時間給予我幫助。從論文的選題、論文提綱到最后的定稿,導師一直認真、細致進行指導,在我遇到寫作困難時,給我提供多方位的思路借鑒;在我寫作懈怠時,及時對我進行督促、指導。導師用她深厚的學術功底、嚴謹的科研態度指導我完成了論文的寫作,也培養了我認真細心、獨立思考的能力,這將使我受益終身。再次感謝導師對我指導與關懷!

      其次,我要感謝我的研究生同學們。在研究生學習階段,我們一起參加集體活動,一起進行學術探討,讓我的研究生學習生活變得豐富多彩,成為我人生中寶貴的記憶。特別要感謝我的室友們,感謝他們在日常生活以及學習中對我的幫助!

      最后,我要感謝我的父母,是他們用無私的愛陪伴著我的成長,給我創造了良好的學習環境,也給予了我不斷向前、追逐夢想的動力。

      在校生涯即將畫下句號,但前進的步伐不曾停止。在未來的人生道路上,我將繼續以導師、同學、家人為榜樣,不斷努力、不斷學習,成就更好的自己!

      調節功能視角下的我國消費稅改革研究

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